Articolo 16 bis Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR)

Si premette che la stufa a legna è considerata un generatore di calore alimentato a biomassa combustibile.
L’articolo 14 comma 2 bis D.L. 63/2013 specifica che “la detrazione nella misura del 50 per cento si applica alle spese sostenute dal 1.01.2021 al 31.12.2024 per l’acquisto e la posa in opera di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili, fino a un valore massimo della detrazione di 30.000 euro”. Le spese sostenute per l’acquisto di questo tipo di impianti danno diritto a una detrazione di imposta pari al 50%, nel limite di una detrazione massima di euro 30.000 (corrispondente quindi a una spesa massima di 60.000 euro). La detrazione spetta anche sulle nuove installazioni (vedasi Guida dell’Agenzia delle Entrate relativa al risparmio energetico e Vademecum ENEA relativo ai generatori di calore a biomassa). Per poter fruire della detrazione occorre effettuare la comunicazione all’ENEA e rispettare determinati requisiti. Tra i requisiti richiesti è necessario che il rendimento utile nominale minimo non sia inferiore all’85%. Dal quesito non è chiaro se questo requisito sussista, in quanto viene specificato che la stufa acquistata ha un rendimento superiore all’80%.
Pertanto si ritiene che, nel rispetto di tutti i requisiti tecnici richiesti, si possa usufruire della detrazione da Ecobonus per la nuova installazione di una stufa a legna.

Il tema posto nell’ultimo quesito è stato affrontato dall’amministrazione finanziaria nell’ambito delle Risoluzioni nn. 136/E del 06.05.2002 e 184/E del 12.06.2002. Quest’ultima richiama la Circolare n. 121/E dell’11 maggio 1998, nell’ambito della quale, al punto 2.1, con riferimento alle spese per le quali è riconosciuto il diritto alla detrazione, è stato precisato che “La detrazione compete anche al familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile sul quale vengono effettuati i lavori, purché ne sostenga le spese (i bonifici di pagamento devono quindi, essere da lui eseguiti e le fatture devono essere a lui intestate). …il titolo che legittima è costituito dall’essere “un familiare” convivente con il possessore intestatario dell’immobile”.

Dall’esame dei predetti documenti di prassi si evince che la condizione cui la normativa vincola l’accesso del “familiare” al beneficio fiscale in esame è innanzitutto quello della mera convivenza. Inoltre, il familiare convivente con il possessore o detentore dell’immobile può usufruire dell’agevolazione se risultino essere effettivamente a suo carico le spese dei lavori, il che comporta che allo stesso devono essere intestate le fatture dei lavori e lo stesso deve eseguire i bonifici relativi al pagamento delle stesse.
Nella Risoluzione n. 184/2002 è, ancora, precisato che non è necessario che l’abitazione nella quale convivono “familiare” ed intestatario dell’immobile costituisca per entrambi l’abitazione principale; mentre è necessario che i lavori stessi siano effettuati su una delle abitazioni nelle quali si esplica il rapporto di convivenza.

L’immobile oggetto dei lavori, come chiarito dall’amministrazione finanziaria, può anche essere una seconda, terza abitazione, ovvero, una qualsiasi delle abitazioni “a disposizione” purché risulti che in tale immobile si esplica la convivenza.
Il “requisito soggettivo” di essere familiare convivente con il possessore dell’immobile già alla data di inizio lavori, deve essere attestato dal contribuente stesso mediante una dichiarazione sostitutiva di atto notorio (Circolare 12.06.2002 n. 50, risposta 5.1e Circolare 10.06.2004 n. 24, risposta 1.10).
Quanto detto nei predetti documenti di prassi trova riscontro anche sul sito dell’Agenzia delle Entrate. Infatti, nella Sezione “Detrazione ristrutturazioni edilizie”, raggiungibile dal seguente link https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/web/guest/schede/agevolazioni/detrristredil36/achispetta-detrristredil36, è precisato che possono beneficiare dell’agevolazione non solo i proprietari o i titolari di diritti reali sugli immobili per i quali si effettuano i lavori e che ne sostengono le spese, ma anche l’inquilino o il comodatario.

In particolare, hanno diritto alla detrazione:

• il proprietario o il nudo proprietario
• il titolare di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie)
• l’inquilino o il comodatario
• i soci di cooperative divise e indivise
• i soci delle società semplici
• gli imprenditori individuali, solo per gli immobili che non rientrano fra quelli strumentali o merce.

Hanno diritto alla detrazione, inoltre, purché sostengano le spese e siano intestatari di bonifici e fatture:

• il familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento (il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado) e il componente dell’unione civile
• il coniuge separato assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge
• il convivente more uxorio, non proprietario dell’immobile oggetto degli interventi né titolare di un contratto di comodato, per le spese sostenute a partire dal 1° gennaio 2016.

In questi casi, ferme restando le altre condizioni, la detrazione spetta anche se le abilitazioni comunali sono intestate al proprietario dell’immobile.
La condizione di convivente o comodatario deve sussistere al momento dell’invio della comunicazione di inizio lavori.

Da un punto di vista civilistico, si ha “condominio minimo” nel caso di un piccolo edificio, quando le unità immobiliari che lo compongono sono di proprietà di due soggetti differenti: ad esempio il piano terra di proprietà di A e il piano primo di proprietà di B, rimanendo in comunione le parti comuni necessarie al miglior godimento delle singole unità immobiliari, quali ad esempio scale, impianti elettrici e fognari, giardino, ecc.

Nel caso di specie, l’edificio risulta composto da un’unità immobiliare residenziale di proprietà di A e di B ed un deposito (C2) di proprietà esclusiva di B. Sono parti comuni le scale, il tetto, il suolo. Nulla è precisato in riferimento agli impianti elettrici, fognari ecc. che, comunque, si ritengono sussistenti.
Sotto il profilo fiscale e, con specifico riferimento alla disciplina del superbonus 110%, nella Circolare n. 24/2020, al par. 1.1, viene precisato che, tenuto conto della locuzione utilizzata dal legislatore riferita espressamente ai «condomìni» e non alle “parti comuni” di edifici, ai fini dell’applicazione dell’agevolazione l’edificio oggetto degli interventi deve essere costituito in condominio secondo la disciplina civilistica prevista agli articoli da 1117 a 1139 c.c.

Il “condominio” costituisce, quindi, una particolare forma di comunione in cui coesiste la proprietà individuale dei singoli condòmini, costituita dall’appartamento o altre unità immobiliari accatastate separatamente (box, cantine, etc.), ed una comproprietà sui beni comuni dell’immobile. Il condominio può svilupparsi sia in senso verticale che in senso orizzontale. Si tratta di una comunione forzosa, non soggetta a scioglimento, in cui il condomino non può, rinunciando al diritto sulle cose comuni, sottrarsi al sostenimento delle spese per la loro conservazione e sarà comunque tenuto a parteciparvi in proporzione ai millesimi di proprietà.

La stessa Circolare precisa, poi, che si definisce “condominio minimo” l’edificio composto da un numero non superiore a otto condomini ed aggiunge che, allo stesso, risultano comunque applicabili le norme civilistiche sul condominio, fatta eccezione degli articoli che disciplinano, rispettivamente, la nomina dell'amministratore (nonché l'obbligo da parte di quest'ultimo di apertura di un apposito conto corrente intestato al condominio) e il regolamento di condominio (necessario in caso di più di dieci condomini).
Ne deriva che, anche in presenza di condominio minimo, è possibile fruire dell’agevolazione c.d. “Superbonus 110%”.

Resta fermo, però, il fatto che, sempre come precisato nella medesima circolare, il condominio può beneficiare del Superbonus per i lavori realizzati sulle parti comuni e, per quanto riguarda l’individuazione delle parti comuni interessate dall’agevolazione, è necessario far riferimento all’art. 1117 c.c., ai sensi del quale sono parti comuni, tra l’altro, il suolo su cui sorge l’edificio, i tetti e i lastrici solari nonché le opere, le installazioni, i manufatti di qualunque genere che servono all’uso e al godimento comune, come gli impianti per l’acqua, per il gas, per l’energia elettrica, per il riscaldamento e simili fino al punto di diramazione degli impianti ai locali di proprietà esclusiva dei singoli condòmini.
Il singolo condòmino, poi, usufruisce della detrazione per i lavori effettuati sulle parti comuni degli edifici, in ragione dei millesimi di proprietà o dei diversi criteri applicabili ai sensi degli articoli 1123 e seguenti del codice civile.

Si ricorda, infine che, con riferimento alle modalità di esecuzione dei pagamenti, la stessa amministrazione finanziaria, nella risposta n. 809 del 14 dicembre 2021, ha precisato che per i mini condomini non è necessaria la nomina dell’amministratore e non c’è alcun obbligo di apertura di un conto corrente intestato al condominio. Conseguentemente, non deve essere fornito il codice fiscale del condominio ma si può utilizzare il codice fiscale del soggetto che effettua gli adempimenti connessi.
La circolare numero 7 del 2021 ha, inoltre, evidenziato che “con riferimento alle detrazioni attualmente disciplinate dai citati articoli 14 e 16 del decreto legge n. 63 del 2013, tali detrazioni spettano anche a colui che non risulti intestatario del bonifico e/o della fattura nella misura in cui abbia effettivamente sostenuto le spese, a prescindere dalla circostanza che il bonifico sia stato o meno ordinato da un conto corrente cointestato con il soggetto che risulti, invece, intestatario dei predetti documenti”.

L’art. 119 del decreto "Rilancio" ha introdotto l’agevolazione fiscale consistente nella detrazione del 110% delle spese sostenute a partire dal 1 luglio 2020 per la realizzazione di specifici interventi finalizzati all’efficienza energetica e al consolidamento statico o alla riduzione del rischio sismico degli edifici. Tra gli interventi agevolati rientra anche l’installazione di impianti fotovoltaici e delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici.
L’agevolazione si affianca alle detrazioni, già in vigore da molti anni, spettanti per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (ecobonus) e per quelli di recupero del patrimonio edilizio, inclusi quelli antisismici (sismabonus), attualmente disciplinate, rispettivamente, dagli articoli 14 e 16 del decreto legge n. 63/2013.

La legge di bilancio 2022 ha prorogato ulteriormente questa agevolazione, prevedendo scadenze diverse in funzione dei soggetti che sostengono le spese ammesse. Più in particolare, l’agevolazione è riconosciuta:

fino al 31 dicembre 2025, nelle seguenti misure
110% per le spese sostenute fino al 31 dicembre 2023
70% per le spese sostenute nel 2024
65% per le spese sostenute nel 2025
per i condomini e le persone fisiche, al di fuori dell’esercizio di attività di impresa, arte e professione, per gli interventi su edifici composti da due a 4 unità immobiliari distintamente accatastate, anche se posseduti da un unico proprietario o in comproprietà da più persone fisiche.
Sono compresi gli interventi effettuati dalle persone fisiche sulle singole unità immobiliari all’interno dello stesso condominio o dello stesso edificio.
La detrazione va ripartita in quattro quote annuali di pari importo.

fino al 31 dicembre 2022 (con detrazione al 110%), per gli interventi effettuati da persone fisiche sugli edifici unifamiliari, a condizione che al 30 giugno 2022 siano stati effettuati lavori per almeno il 30% dell'intervento complessivo;

fino al 31 dicembre 2023 (con detrazione al 110%), per gli interventi effettuati dagli Iacp (ed enti con le stesse finalità sociali) su immobili, di proprietà o gestiti per conto dei comuni, adibiti a edilizia residenziale pubblica, a condizione che al 30 giugno 2023 siano stati eseguiti lavori per almeno il 60% dell'intervento complessivo. Stessa scadenza anche per le cooperative di abitazione a proprietà indivisa per interventi su immobili assegnati in godimento ai propri soci.

Per effetto delle disposizioni di cui al successivo art. 121 del decreto "Rilancio", in alternativa alla detrazione, si può beneficiare del Superbonus optando per un contributo anticipato sotto forma di sconto praticato dai fornitori dei beni o servizi o per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante. Tale scelta dovrà essere comunicata all’Agenzia delle entrate, utilizzando il modello allegato al provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 12 novembre 2021.
Tutti i chiarimenti relativi all’applicazione di tale agevolazione sono stati forniti, tra l’altro, con la circolare dell’8 agosto 2020, n. 24/E, con la risoluzione del 28 settembre 2020, n. 60/E, con la circolare del 22 dicembre 2020, n. 30/E a cui si rinvia per una completa disamina degli aspetti di carattere generale della normativa in esame.

Specificamente in relazione al tema delle alternative alla detrazione, al par. 7 della Circolare n. 24/2020, è precisato che i soggetti che sostengono le spese, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione spettante in sede di dichiarazione dei redditi relativa all’anno di riferimento delle spese, alternativamente possono optare:
- per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, di importo massimo non superiore al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore di beni e servizi relativi agli interventi agevolati (cd. “sconto in fattura”);
- per la cessione di un credito d’imposta corrispondente alla detrazione spettante, ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successive cessioni.
Il tratto della Circolare sopra evidenziato riprende il dettato del testo normativo dell’art. 121 del D.L. n. 34/2020 che, alla lett. b) del comma 1, testualmente recita:
“per la cessione di un credito d’imposta di pari ammontare, con facoltà di successiva cessione ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari”.
Tanto dal dettato normativo delll’art. 121, quanto dal testo del par. 7 della Circolare si ricava che, effettivamente, l’opzione per lo sconto in fattura o per la cessione del credito debba riguardare l’intera detrazione e non una parte della stessa. Del resto ciò trova indirettamente conferma, oltre che nella risposta a più quesiti, anche in almeno altri due elementi:
- nella medesima Circolare, sempre al par. 7, è precisato che il soggetto che sostiene la spesa può, inizialmente, decidere di fuire della detrazione ed esercitare l’opzione per la cessione del credito anche successivamente. Anche in questo caso, però, è detto che l’opzione si riferisce a tutte le rate residue ed è irrevocabile.
- il modello di comunicazione dell’opzione relativa agli interventi di recupero del patrimonio edilizio, efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di ricarica, approvato con provvedimento del 12 novembre 2021, al quadro C – Opzione, nella cella in cui è prevista l’indicazione dell’importo complessivo del credito ceduto o del contributo sotto forma di sconto, precisa che lo stesso deve essere pari alla detrazione spettante e detta indicazione viene ribadita anche nella istruzioni alla compilazione del quadro C, approvate con il medesimo provvedimento.

Conclusivamente, si ritiene che l’opzione debba essere esercitata in modo univoco in riferimento a tutte le spese che sostiene il medesimo soggetto e per le quali sia possibile fruire della medesima agevolazione. Il condomìnio, per le spese sulle parti comuni (fatture intestate al condomìnio), ed i singoli condòmini, per quelle sulle rispettive unità (fatture intestate ai singoli condòminio), potranno, quindi, effettuare scelte diverse tra la detrazione per il superbonus 110% e gli interventi di ristrutturazione ex art. 16 bis del TUIR, dal momento che si tratta di discipline agevolative diverse ma, la scelta operata in riferimento a ciascuna delle predette agevolazioni, dovrà essere univoca e riguardare l’intera detrazione.

Il Superbonus è un’agevolazione introdotta dal Decreto Rilancio che eleva al 110% l’aliquota di detrazione delle spese sostenute per specifici interventi in ambito di efficienza energetica, di interventi antisismici, di installazione di impianti fotovoltaici o delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici.
La detrazione in origine spettava per le spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021 ma per effetto di successive modifiche normative (legge 30 dicembre 2020, n. 178 - legge di bilancio 2021 e, da ultimo, decreto legge 6 maggio 2021, n. 59), si applica anche alle spese sostenute entro il:

• 30 giugno 2022 dalle persone fisiche, al di fuori dell'esercizio di attività di impresa, arte o professione, per interventi su edifici unifamiliari o su unità immobiliari, funzionalmente indipendenti e che dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno, situate all'interno di edifici plurifamiliari (cfr. art. 119, commi 1 e 4 del Decreto Rilancio)
• 30 giugno 2022 dalle persone fisiche, al di fuori dell'esercizio di attività di impresa, arte o professione, per interventi su edifici composti da due a quattro unità immobiliari distintamente accatastate, posseduti da un unico proprietario o in comproprietà da più persone fisiche. Solo nel caso in cui alla scadenza del predetto termine del 30 giugno 2022, siano stati effettuati lavori per almeno il 60 per cento dell'intervento complessivo, il Superbonus spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2022 (cfr. art. 119, comma 8-bis del Decreto Rilancio)
• 31 dicembre 2022 dai condomìni (cfr. art. 119, comma 8-bis del Decreto Rilancio)
• 30 giugno 2023 dagli IACP comunque denominati nonché dagli enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti istituti, istituiti nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di "in house providing" per gli interventi di risparmio energetico. Qualora a tale data (30 giugno 2023) siano stati effettuati lavori (finalizzati al risparmio energetico o antisismici) per almeno il 60 per cento dell'intervento complessivo, la detrazione spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2023 (cfr. art. 119, commi 3-bis e 8-bis).

La detrazione è riconosciuta nella misura del 110%, da ripartire tra gli aventi diritto in 5 quote annuali di pari importo e, per le spese sostenute nel 2022, in 4 quote annuali di pari importo, entro i limiti di capienza dell’imposta annua derivante dalla dichiarazione dei redditi.
In alternativa alla fruizione diretta della detrazione, è possibile optare per un contributo anticipato sotto forma di sconto praticato dai fornitori dei beni o servizi (sconto in fattura) o per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante.
La cessione può essere disposta in favore:
•dei fornitori dei beni e dei servizi necessari alla realizzazione degli interventi
•di altri soggetti (persone fisiche, anche esercenti attività di lavoro autonomo o d’impresa, società ed enti)
•di istituti di credito e intermediari finanziari.
I soggetti che ricevono il credito hanno, a loro volta, la facoltà di cessione.
Entrando nel merito della questione qui posta e, prescindendo, pertanto, dagli altri profili di questa materia, occorre evidenziare che il comma 13-ter dell’art. 119 del D.L. n. 34/2020, nella versione antecedente alle modifiche introdotte dall’art. 33 del D.L. n. 77/2021, stabiliva che “Al fine di semplificare la presentazione dei titoli abilitativi relativi agli interventi sulle parti comuni che beneficiano degli incentivi disciplinati dal presente articolo, le asseverazioni dei tecnici abilitati in merito allo stato legittimo degli immobili plurifamiliari, di cui all'articolo 9 bis del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, e i relativi accertamenti dello sportello unico per l'edilizia sono riferiti esclusivamente alle parti comuni degli edifici interessati dai medesimi interventi”.
Il riferimento all’art. 9 bis del T.U. edilizia imponeva la necessità che, sotto il profilo tecnico, venisse asseverato anche lo stato di conformità urbanistica-edilizia dell’immobile interessato dagli interventi agevolabili in riferimento al titolo abilitativo che ne ha previsto la costruzione o che ne ha legittimato la stessa ed a quello che ha disciplinato l’ultimo intervento edilizio che ha interessato l’intero immobile o unità immobiliare, integrati con gli eventuali titoli successivi che hanno abilitato interventi parziali.
La predetta disposizione ha non poco limitato l’effettiva utilizzabilità del Superbonus e, proprio in considerazione di ciò, con l’art. 33 del D.L. n. 77/2021, il legislatore è intervenuto sul predetto art. 119 del D.L. n. 34/2020, stabilendo adesso che gli interventi agevolabili, con esclusione di quelli comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici, costituiscono manutenzione straordinaria e sono realizzabili mediante comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA). Nella CILA sono attestati gli estremi del titolo abilitativo che ha previsto la costruzione dell'immobile oggetto d'intervento o del provvedimento che ne ha consentito la legittimazione ovvero è attestato che la costruzione è stata completata in data antecedente al 1° settembre 1967. Viene, infine, precisato che la presentazione della CILA non richiede l'attestazione dello stato legittimo di cui all' articolo 9 bis, comma 1 bis, del decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380.
Viene così fugato il timore che l’esistenza di un pregresso abuso, magari neppure noto, potesse rendere la ristrutturazione “abusiva” con il rischio di perdere interamente il contributo.
Con riguardo, poi, al tema se l’intervento possa essere riferibile soltanto al corpo principale dell’edificio piuttosto che alla pertinenza in relazione alla quale sussiste l’abuso, va da ultimo evidenziato che, con Risoluzione n. 806/2021, l’amministrazione finanziaria ha precisato che, come chiarito con riferimento alla detrazione spettante ai sensi dell'articolo 16 bis del TUIR - che costituisce la disposizione normativa di riferimento ai fini del c.d. sismabonus e del Superbonus per interventi antisismici (cfr. risoluzione n. 60/E del 2020, richiamata anche nella circolare 30/E, è possibile fruire delle predette detrazioni (sismabonus o Superbonus) anche se l’intervento riguarda solo le pertinenze di una unità abitativa (cfr. quesito 4.1.1 della circolare 30/E del 2020). Da ciò si evince che le pertinenze, al pari dell’unità principale, sono autonomamente agevolabili tanto che, in base ai predetti documenti di prassi, il limite di spesa va autonomamente determinato per le unità principali e per le relative pertinenze.
Occorre, tuttavia, precisare che, in linea di massima, ci si riferisce alle pertinenze collocate nel medesimo edificio e non a quelle collocate in un edificio diverso da quello oggetto di intervento posto che, per effetto delle precisazioni contenute nella circolare n. 24/2020, sotto il profilo oggettivo, gli interventi si intendono realizzati:
− su parti comuni di edifici residenziali in “condominio”;
− su edifici residenziali unifamiliari e relative pertinenze;
− su unità immobiliari residenziali funzionalmente indipendenti e con uno o più accessi autonomi dall’esterno site all'interno di edifici plurifamiliari e relative pertinenze; nonché
− su singole unità immobiliari residenziali e relative pertinenze all’interno di edifici in condominio.

L’art. 16 bis del TUIR prevede la possibilità di detrarre dall’imposta lorda un importo pari al 36 per cento (elevato, dal 26 giugno 2012, al 50 per cento) delle spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio realizzati su parti comuni di edifici residenziali e su singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale e relative pertinenze.
La detrazione, introdotta dall’art. 1, comma 1, della legge 27 dicembre 1997, n. 449, è stata resa permanente dall’art. 4 del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito con modificazioni dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, che ha previsto, per l’appunto, l’introduzione nel TUIR dell’art. 16 bis.
La detrazione spetta anche nel caso di interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia riguardanti interi fabbricati, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie che provvedano entro diciotto mesi (fino al 31 dicembre 2014 erano sei mesi) dal termine dei lavori alla successiva alienazione o assegnazione dell’immobile.
Per tutti, la detrazione è ripartita in 10 rate annuali di pari importo, secondo il criterio di cassa, ossia nel periodo in cui le spese sono sostenute e, pertanto, anche se il pagamento delle spese è eseguito in un periodo d’imposta antecedente a quello in cui sono iniziati i lavori o successivo a quello in cui i lavori sono completati (Circolare 24.02.1998 n. 57, paragrafo 4).

Sotto il profilo soggettivo, che è quello che qui maggiormente interessa, la detrazione spetta a tutti i contribuenti assoggettati all’imposta sul reddito delle persone fisiche, residenti o meno nel territorio dello Stato, che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, gli immobili oggetto degli interventi, a condizione che ne sostengano le relative spese. Tali soggetti, in base alla norma e ai documenti di prassi dell’amministrazione, sono da individuare nei seguenti:
- proprietari o nudi proprietari;
- titolari di un diritto reale di godimento quale usufrutto, uso, abitazione o superficie;
- soci di cooperative a proprietà divisa e indivisa;
- imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o beni merce (Circolare 11.05.1998 n. 121, paragrafo 2.3);
- soggetti indicati nell’art. 5 del TUIR, che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali;
- detentori (locatari, comodatari) dell’immobile (Circolare 24.02.1998 n. 57, paragrafo 2);
- familiari conviventi;
- coniuge separato assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge (Circolare 09.05.2013 n. 13/E, risposta 1.2);
- conviventi di fatto di cui all’art. 1, commi 36 e 37, della legge 20 maggio 2016, n. 76 (c.d. legge Cirinnà);
- futuro acquirente.

In linea di massima la detrazione segue l’immobile e, pertanto, nel caso in cui successivamente al momento in cui sorge il diritto alla detrazione, lo stesso venga trasferito, si trasferisce anche la detrazione. Così come precisato nella Circolare12.05.2000 n. 95, risposta 2.1.14, per determinare chi possa fruire della quota di detrazione relativa ad un anno, occorre individuare il soggetto che possiede l’immobile al 31 dicembre di quell’anno.
È prevista un’eccezione a tale regola generale nel caso di detentore (ad esempio, l’inquilino o il comodatario) dell’immobile.
In riferimento a questa ipotesi, infatti, la Circolare 24.02.1998 n. 57, paragrafo 4, precisa che, in caso di trasferimento dell’immobile, le quote residue di detrazione non si trasferiscono, in quanto il detentore ha diritto alla detrazione anche se la detenzione cessa.
Con riferimento, invece, all’ipotesi di trasferimento mortis causa, che è quella che qui interessa maggiormente, l’art. 16 bis, comma 8, ultimo periodo del TUIR, si limita a stabilire che “la fruizione del beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene”.

La Circolare n. 7 del 25.06.2021 precisa che, in caso di acquisizione dell’immobile per successione, le quote residue di detrazione si trasferiscono per intero esclusivamente all’erede o agli eredi che conservano la detenzione materiale e diretta dell’immobile, ivi compreso, quindi, anche il coniuge usufruttuario o titolare del solo diritto di abitazione, precisando che, se il coniuge superstite, titolare del solo diritto di abitazione, rinuncia all’eredità, lo stesso non può fruire delle residue quote di detrazione, venendo meno la condizione di erede. In tal caso, neppure gli altri eredi (figli) potranno beneficiare della detrazione se non convivono con il coniuge superstite in quanto non hanno la detenzione materiale del bene.

In sostanza, la detrazione compete a chi può disporre dell’immobile, a prescindere dalla circostanza che lo abbia adibito a propria abitazione principale. La medesima circolare 7/2021 indica, poi, una serie di casi che nulla hanno a che vedere con quello di specie; mentre, con riferimento al caso di specie e, in particolare, in riferimento agli eredi dell’usufruttuario, precisa che la detrazione non si trasferisce agli stessi dal momento che il diritto reale di usufrutto ha natura temporanea e, nell’ipotesi in cui sia costituito a favore di una persona fisica, non può comunque eccedere la vita dell’usufruttuario (così come disposto dall’art. 979 del c.c.).
Una previsione specifica è contenuta nella medesima Circolare, in relazione all’ipotesi in cui erede diretto dell’usufruttuario sia il nudo proprietario dell’immobile che consolida l’intera proprietà dell’immobile oggetto degli interventi di ristrutturazione per estinzione naturale del diritto di usufrutto. In riferimento a questa specifica ipotesi è, infatti, espressamente previsto che il nudo proprietario che consolida l’intera proprietà può portare in detrazione le rate residue poiché, in qualità di proprietario dell’immobile, ha il titolo giuridico che gli consente di fruire della detrazione. È necessario, tuttavia, che abbia la detenzione materiale e diretta del bene.
La circolare fa espresso riferimento al caso in cui erede diretto dell’usufruttuario sia il nudo proprietario dell’immobile, così da realizzarsi il consolidamento del diritto di usufrutto con il diritto di proprietà.

In base a quanto motivato dall’amministrazione finanziaria, la detrazione spetterebbe, però, solo in riferimento all’ipotesi di consolidamento diretto, ossia solo in relazione al caso in cui l’usufruttuario sia erede diretto del de cuius che ha eseguito gli interventi e non anche, in riferimento all’ipotesi in cui il nudo proprietario non si configuri come erede diretto dello stesso bensì, come erede dell’usufruttuario, a sua volta già erede. A questo proposito, l’amministrazione conferma il proprio orientamento nella risposta n. 612/2021 in cui è stato, per l’appunto, sostenuto che “in caso di decesso dell’erede che ha acquisito le quote di detrazione non fruite dal de cuius che ha sostenuto le spese agevolabili, le quote residue non si trasferiscano al successivo erede”, compreso, quindi, il caso dell’usufruttuario e degli eredi dello stesso.

In riferimento alla predetta situazione, non si rinvengono ulteriori documenti di prassi rispetto a quelli sopra considerati e già conosciuti e, pertanto, non è possibile ipotizzare un diverso orientamento da parte dell’amministrazione che si è già pronunciata, per altro, in tempi anche molto recenti (2021!).
Va, però, evidenziato che la fattispecie di cui si discute rientra non nell’ambito della successione mortis causa ma, nell’ambito della donazione. Più in particolare, si tratta di una ipotesi di donazione con riserva di usufrutto per sé e dopo di sé a favore di un’altra persona, disciplinata dall’art. 796 del c.c..
Di norma, nell’ambito della donazione e della successione mortis causa, l’usufrutto successivo non è ammesso per effetto del divieto normativamente imposto dall’art. 979 del c.c., che vieta espressamente la sopravvivenza dell’usufrutto anche dopo la morte del primo usufruttuario.
Nel caso di cui all’art. 796 c.c., invece, l’usufrutto del terzo è distinto dal primo ma risulta costituito a suo favore immediatamente, ossia assieme al primo, anche se destinato ad operare con efficacia differita.

Così come osservato in dottrina, la frase “dopo di lui” va, quindi, intesa nel senso “alla sua morte” e non si pone in conflitto con il divieto dell’usufrutto successivo poiché costituito immediatamente a favore di entrambi i coniugi.
È, invece, proibito quell’usufrutto, detto appunto successivo, che viene conferito successivamente a persone diverse dal testatore, dopo la sua morte, o dal donante.
In questo senso, anche la Suprema Corte (Cassazione civile, Sez. II, sentenza n. 20788 del 14 ottobre 2015) ha precisato che “il donante che si sia riservato l'usufrutto ex art. 796 c.c. non può trasmetterlo mortis causa, poiché esso si estingue con la morte del titolare a norma dell'art. 979 c.c.”.
Resta il fatto, tuttavia che, nell’ipotesi di cui all’art. 796 c.c., l’usufrutto non si consolida con la nuda proprietà dopo la morte del primo riservatario, ma continua a favore anche del successivo.
Sembra evidente che, così stando le cose, la fattispecie di cui si discute sia diversa da quella presa in considerazione nella risposta n. 612/2021.
Dal momento che questa fa riferimento al caso dell’erede dell’erede, potrebbe trovare applicazione nel caso dell’usufrutto successivo, però, espressamente vietato in caso di successione mortis causa o di donazione.
L’ipotesi, invece, di cui si discute è quella di una donazione con usufrutto costituito immediatamente a favore di più soggetti.
La moglie, infatti, non si configurerebbe come usufruttuaria successiva rispetto al de cuius ma come usufruttuaria congiunta dal momento che il padre ha costituito contestualmente e congiuntamente diritto di usufrutto a favore suo e della propria moglie seppure, in riferimento a quest’ultima, il diritto di usufrutto è destinato ad operare con efficacia differita, successiva alla morte del padre.

Stando così le cose, dovrebbe trovare applicazione la previsione di prassi contenuta nella Circolare n. 7/2021 nel passo in cui si afferma che, nell’ipotesi in cui il nudo proprietario dell’immobile consolida l’intera proprietà dell’immobile oggetto degli interventi di ristrutturazione per estinzione naturale del diritto di usufrutto, questi può portare in detrazione le rate residue poiché, in qualità di proprietario dell’immobile, ha il titolo giuridico che gli consente di fruire della detrazione, sempre che, ovviamente, abbia la detenzione materiale e diretta del bene.
La figlia, quindi, potrebbe presentare ricorso, sostenendo la predetta tesi, non avverso la risposta alla richiesta di autotutela in quanto, detta risposta non è impugnabile. L’autotutela costituisce, infatti, un provvedimento assolutamente discrezione dell’amministrazione (l’amministrazione, entro il termine di 30 giorni, è obbligata a fornire risposta all’istanza di riesame del contribuente ma non è obbligata ad emendare il proprio provvedimento già adottato). Il ricorso, quindi, sussistendo i presupposti di legge e, primo fra tutti, il fatto che non siano decorsi i termini per l’impugnazione (60 giorni dalla notifica del provvedimento, per altro non sospesi per effetto dell’istanza di autotutela), potrà essere presentato avverso il provvedimento di recupero della detrazione, adottato dall’amministrazione in applicazione delle disposizioni di cui all’art. 36 ter delle disp. accert. imp. redditi.

Poiché sulla dichiarazione, tramite la quale è stato esercitato il diritto alla detrazione, è apposto il visto del CAF, le sanzioni si rendono applicabili esclusivamente nei confronti di quest’ultimo e, proprio in considerazione di ciò, il provvedimento ex art. 36-ter, fa riferimento soltanto ad imposta ed interessi.
L’eventuale definizione dell’atto di recupero della detrazione, mediante pagamento della maggiore imposta dovuta e dei relativi interessi, escluderebbe il diritto al ricorso poiché questo si pone come alternativo alla definizione del provvedimento.

L’art. 16 bis del TUIR, introdotto dall’art. 4 del DL n. 201 del 2011, ha reso permanente la detrazione di imposta di cui all’art. 1, comma 1, della legge n. 449 del 1997, ossia la detrazione al 36 per cento (elevato, dal 26 giugno 2012, al 50 per cento) delle spese sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio realizzati su parti comuni di edifici residenziali e su singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale e relative pertinenze.
La detrazione è ripartita in dieci rate annuali di pari importo e, in applicazione del criterio di cassa, spetta nel periodo in cui le spese sono sostenute. Pertanto, la detrazione compete anche se il pagamento delle spese è eseguito in un periodo d’imposta antecedente a quello in cui sono iniziati i lavori o successivo a quello in cui i lavori sono completati, così come indicato nella Circolare 24.02.1998 n. 57, al paragrafo 4.

Sotto il profilo soggettivo, possono fruire della detrazione tutti i contribuenti assoggettati all’imposta sul reddito delle persone fisiche, residenti o meno nel territorio dello Stato (Circolare 24.02.1998 n. 57, paragrafo 2).
La detrazione spetta ai soggetti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, gli immobili oggetto degli interventi, a condizione che ne sostengano le relative spese. Tali soggetti sono:
- proprietari o nudi proprietari;
- titolari di un diritto reale di godimento quale usufrutto, uso, abitazione o superficie;
- soci di cooperative a proprietà divisa e indivisa;
- imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o beni merce (Circolare 11.05.1998 n. 121, paragrafo 2.3);
- soggetti indicati nell'art. 5 del T.U.I.R., che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali;
- detentori (locatari, comodatari) dell’immobile (Circolare 24.02.1998 n. 57, paragrafo 2);
- familiari conviventi;
- coniuge separato assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge (Circolare 9.05.2013 n. 13, risposta 1.2);
- conviventi di fatto di cui all’articolo 1, commi 36 e 37 della legge n. 76 del 2016;
- futuro acquirente.

In tema di familiari conviventi, la Circolare n. 19 dell’8 luglio 2020 precisa che si intendono per tale, a norma dell’art. 5, comma 5, del TUIR, il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado. Lo status di convivenza, che attiene alla coabitazione sotto il medesimo tetto, deve sussistere già al momento in cui si attiva la procedura ovvero, alla data di inizio dei lavori (Risoluzione 6.05.2002 n. 136) o al momento del sostenimento delle spese ammesse alla detrazione se antecedente all’avvio dei lavori. Lo status di convivenza, nonché la disponibilità dell’immobile richiesti al momento del sostenimento delle spese che danno diritto alla detrazione, non è necessario che permangano per l’intero periodo di fruizione della detrazione stessa.

La detrazione spetta al familiare per i costi sostenuti per gli interventi effettuati su una qualsiasi delle abitazioni in cui si esplica la convivenza, indipendentemente dalla ubicazione della stessa, purché tale immobile risulti a disposizione. La detrazione non compete, invece, per le spese riferite ad immobili a disposizione di altri familiari (ad esempio, il marito non potrà fruire della detrazione per le spese di ristrutturazione di un immobile di proprietà della moglie dato in comodato alla figlia) o di terzi. Non è invece richiesto che l’immobile oggetto dell’intervento sia adibito ad abitazione principale del proprietario o del familiare convivente (Circolare 12.06.2002 n. 50, risposta 5.1e Circolare 10.06.2004 n. 24, risposta 1.10).
La detrazione spetta anche se le abilitazioni comunali all’esecuzione dei lavori sono intestate al proprietario dell’immobile e non al familiare che usufruisce della detrazione (Risoluzione 12.06.2002 n. 184).

Riguardo agli elementi di prova della convivenza, la Circolare 11.05.1998 n. 121, al paragrafo 2.1, precisa che, per fruire della detrazione, non è necessario che i familiari abbiano sottoscritto un contratto di comodato essendo sufficiente che attestino, mediante una dichiarazione sostitutiva di atto notorio, di essere familiari conviventi, così come in precedenza definiti.
Pertanto, laddove effettivamente sussistano le condizioni per potersi dichiarare conviventi, si potrà rilasciare una dichiarazione sostitutiva di atto notorio, da esibire o trasmettere in caso di richiesta da parte dell’Amministrazione finanziaria, sulla quale, in tale ipotesi, si trasferisce l’onere di provare l’assenza della effettiva convivenza.

Resta fermo, ovviamente, il fatto che nell’ipotesi in cui l’amministrazione dimostri che la dichiarazione sostitutiva resa non risponde al vero, si incapperà nel reato di falsità ideologica commessa da privato in atto pubblico, per il quale l’art. 483 del c.p., richiamato dall’art. 76 del DPR 445/2000, prevede la reclusione fino a due anni.

In linea generale e senza entrare nel merito delle diverse forme di interventi, si evidenzia che quelli finalizzati al recupero del patrimonio edilizio beneficiano di importanti agevolazioni fiscali, sia quando si effettuano sulle singole unità abitative sia quando riguardano lavori su parti comuni di edifici condominiali.

La più conosciuta tra queste agevolazioni è quella disciplinata dall’art. 16 bis del DPR n. 917/86 (Testo unico delle imposte sui redditi), che consiste in una detrazione dall’Irpef del 36% delle spese sostenute e, fino a un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare.

Per le spese effettuate nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013, il decreto legge n. 83/2012 ha elevato al 50% la percentuale di detrazione e a 96.000 euro l’importo massimo di spesa ammessa al beneficio.

Questi maggiori importi sono poi stati prorogati più volte da provvedimenti successivi sino ad arrivare al D.L. 19 maggio 2020, n. 34 che ha disposto (con l'art. 119, commi 5, 6 e 7), per alcune tipologie di interventi, che la detrazione di cui all'articolo 16-bis, comma 1 del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, spettasse nella misura del 110 per cento, fermo, in linea di massima, il limite complessivo delle stesse di euro 48.000.

A prescindere dal resto, quello che qui maggiormente interessa è il profilo soggettivo e, a questo riguardo, va evidenziato che possono usufruire della detrazione tutti i contribuenti assoggettati all’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef), residenti o meno nel territorio dello Stato.

L’agevolazione spetta non soltanto ai proprietari degli immobili ma anche ai titolari di diritti reali/personali di godimento sugli immobili oggetto degli interventi e che ne sostengono le relative spese:

- proprietari o nudi proprietari;

- titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie);

- locatari o comodatari;

- soci di cooperative divise e indivise;

- imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce;

- soggetti indicati nell’art. 5 del T.U.I.R., che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali.

Da quanto detto, si evince quindi che possono usufruire dell’agevolazione soltanto le persone fisiche e i soci di società di persone in considerazione del fatto che detti contribuenti sono assoggettati ad IRPEF e possono, pertanto, portare in detrazione le spese di cui si discute, nei limiti fissati dalla norma.

Non possono, invece, usufruire dell’agevolazione i soggetti diversi da quelli in precedenza considerati e, quindi, le società di capitali ed i soggetti alle stesse assimilati, in quanto detti soggetti non usufruiscono delle predette detrazioni.

Relativamente poi, agli imprenditori individuali ed ai soci di società di persone, il legislatore ha fissato anche una limitazione oggettiva dal momento che riconosce il diritto alla detrazione soltanto in riferimento alle spese sostenute per gli immobili non rientranti tra i beni strumentali o tra quelli merce e, pertanto, l’agevolazione è riconosciuta soltanto in relazione ai beni cosiddetti “patrimonio”. Quest’ultima categoria di immobili è definita, per certi versi, in modo residuale dal momento che i beni merce sono quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa mentre, i beni strumentali sono definiti dall’art. 43 del T.U.I.R..

Conseguentemente, se gli interventi di cui si discute sono stati realizzati su beni strumentali o, non sono stati realizzati su beni patrimonio, si condivide quanto sostenuto dalla società di revisione interpellata.

La risposta fornita dall’Amministrazione finanziaria fa riferimento ad una istanza di interpello presentata in data 06.06.2018.
L’art. 16 bis del TUIR, dopo essere stato modificato dall’art. 1 della legge n. 190 del 23/12/2014 ha subito una ulteriore modifica per effetto dell’art. 1 della legge n. 178 del 30/12/2020 che, invero, così come era accaduto anche in precedenza, ha semplicemente disposto la proroga al 31 dicembre 2021 delle detrazioni fiscali previste per gli interventi di riqualificazione energetica, di recupero del patrimonio edilizio, del bonus mobili ed elettrodomestici, del bonus verde e del bonus facciate ed ha introdotto una nuova agevolazione per la sostituzione dei sanitari con apparecchi a scarico ridotto o limitazione di flusso d’acqua.

Conseguentemente, non si rinvengono nella disposizione citata modifiche normative che rendano superata la risposta fornita dalla stessa amministrazione finanziaria, nell’ambito della procedura di interpello attivata alla predetta data del 06.06.2018.
Resta, quindi, fermo il fatto che, sotto il profilo soggettivo, potranno fruire, sia dell’agevolazione per le ristrutturazioni edilizie che di quella per la riqualificazione energetica e del c.d. SISMA bonus, anche i soggetti indicati nell’art. 5 del T.U.I.R., che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari).

Al riguardo va però evidenziato che, in riferimento alle spese per ristrutturazione edilizia, l’agevolazione è fruibile da detti soggetti alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali, ossia per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce; mentre, in relazione agli interventi di riqualificazione energetica e per il SISMA bonus, l’agevolazione potrà essere fruita anche in relazione agli interventi effettuati sui beni strumentali direttamente utilizzati (esclusi, quindi, solo gli immobili “merce”, ossia quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa).
Va per altro precisato che, in ogni caso, ai fini dell’agevolazione in commento, la verifica dei requisiti soggettivi ed oggettivi, così come la misura della detrazione, vanno determinati secondo le disposizioni vigenti alla data in cui sono stati effettuati gli interventi per i quali la stessa è fruita, posto che la ripartizione su più anni della detrazione, non attiene al momento di verifica dei presupposti.

Così come indicato nella risposta fornita in sede di interpello, per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio, il singolo socio ha, tutt’ora, diritto a una detrazione d’imposta nella misura del 50% delle spese sostenute, nel limite massimo di 96.000 euro per unità immobiliare (art. 16, comma 1, del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90); così come, per le spese sostenute per gli interventi relativi all’adozione di misure antisismiche di cui all’art. 16-bis, comma 1, lett. i), del TUIR, le cui procedure autorizzatorie sono iniziate dopo l’entrata in vigore della presente disposizione, su edifici ubicati nelle zone sismiche ad alta pericolosità (zone 1, 2 e 3) di cui all’ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n. 3274 del 20 marzo 2003, pubblicata nel supplemento ordinario n. 72 alla Gazzetta Ufficiale n. 105 dell’8 maggio 2003, riferite a costruzioni adibite ad attività produttive, il singolo socio ha tutt’ora diritto a una detrazione d’imposta nella misura del 50 per cento delle spese sostenute fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 96.000 euro per unità immobiliare per ciascun anno. La detrazione è ripartita in cinque quote annuali di pari importo nell’anno di sostenimento delle spese e in quelli successivi.

Qualora dalla realizzazione degli interventi di cui ai commi 1-bis e 1-ter del citato art. 16 derivi una riduzione del rischio sismico che determini il passaggio ad una classe di rischio inferiore, la detrazione dall’imposta spetta ancora nella misura del 70 per cento della spesa sostenuta.
Ove dall’intervento derivi il passaggio a due classi di rischio inferiori, la detrazione continua a spettare nella misura dell’80 per cento (art. 16, comma 1-quater, del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63).

Va, da ultimo, evidenziato che, in ogni caso, per effetto delle disposizioni di cui all’art. 11, comma 3 della Legge n. 212/2000, la risposta, scritta e motivata, resa in sede di interpello, vincola ogni organo dell’amministrazione seppure con esclusivo riferimento alla questione oggetto dell'istanza e limitatamente al richiedente.
Conseguentemente, tutti gli atti, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio difformi dalla risposta, espressa o tacita, sono nulli. Tale efficacia si estende ai comportamenti successivi del contribuente riconducibili alla fattispecie oggetto di interpello, salvo rettifica della soluzione interpretativa da parte dell’amministrazione con valenza esclusivamente per gli eventuali comportamenti futuri dell’istante.

Il tema della fatturazione dei lavori condominiali è stato affrontato dall’amministrazione finanziaria in più occasioni. In linea di massima, l’amministrazione ha distinto tra i condomìni minimi (non più di 8 proprietari esclusivi), senza codice fiscale e senza obbligo di nomina di un amministratore ed i condomìni dotati di un proprio codice fiscale.
L’apertura da parte dell’agenzia delle Entrate sulla possibilità, da parte dei condomìni minimi, di non richiedere il codice fiscale, consentendo comunque ai condòmini di detrarre le spese di manutenzione ordinaria (Cfr. circolare 2 marzo 2016, n. 3/E, risposta 1.7), potrebbe indurre a ritenere che riguardi anche la possibilità, da parte delle imprese che svolgono i lavori, di emettere, ai singoli condòmini, tante fatture detraibili, facendo fare agli stessi singoli bonifici.
Questa modalità di emissione delle fatture, però, non viene mai citata nelle risposte e nei vari documenti di prassi emessi dalla Agenzia delle Entrate.


Anche in occasione dell’audizione alla Commissione parlamentare di vigilanza sull’Anagrafe tributaria del novembre 2020, il direttore dell’Agenzia delle Entrate, trattando delle modalità di fruizione del superbonus 110%, ha precisato che per gli interventi sulle parti comuni, le fatture agevolate con il superbonus del 110% devono essere emesse al solo condominio e, pertanto, ogni fornitore o prestatore deve emettere una fattura unica e non può fatturare in maniera frazionata ai singoli condòmini, in funzione della spesa a ciascuno imputata, indipendentemente dal fatto che si opti per lo sconto in fattura o per la cessione del credito.

Dette considerazioni derivano dal fatto che la detrazione riconosciuta al singolo condomino è in funzione della suddivisione millesimale delle spese sostenute sulle parti comuni dell’edificio piuttosto che in base alla singola fattura.
La risposta data dal Direttore dell’Agenzia non pone alcuna distinzione tra i condomìni minimi e quelli non minimi, confermando quando già sostenuto dall’amministrazione finanziaria in altre circostanze, come nel caso della citata Circolare 3/E del 02.03.2016.

Anche in quella occasione, infatti, sebbene l’amministrazione finanziaria abbia ammesso la possibilità per i condomìni minimi di non richiedere l’attribuzione del codice fiscale, consentendo ai singoli condòmini di beneficiare direttamente della detrazione fiscale per i lavori eseguiti sulle parti comuni ed anche se pagati dal singolo condomino ma per conto del condominio, non ha, tuttavia, detto nulla in ordine alla possibilità, da parte delle imprese che svolgono i lavori, di emettere la relativa fattura al singolo condomino che effettua il bonifico “parlante”.
Inoltre, sebbene per effetto della predetta risposta del direttore dell’Agenzia, devono ritenersi superate soltanto “le indicazioni fornite con la circolare n. 11/E del 2014 e con la risoluzione n. 74/E del 2015”, restano, tuttavia confermate quelle contenute nella circolare 24 febbraio 1998, n. 57/E, paragrafo 6, dove viene espressamente detto che, “in caso di spese relative alle parti comuni, i documenti giustificativi” (fatture o ricevute) “devono essere intestati al condominio” e non ai singoli condòmini.


Pertanto, anche se per i lavori del superbonus 110%, eseguiti sulle parti condominiali, l’Agenzia conferma, quindi, che il condominio minimo possa non dotarsi del codice fiscale tuttavia, la fattura deve essere emessa a carico del condominio, così come precisato nella Circolare 30/E/2020, al punto 5.1.5, laddove viene confermato che la fatture per interventi su parti comuni di edifici deve essere destinata al solo condominio. Ne deriva che nel caso di condomìni minimi, non titolari di codice fiscale, occorrerà delegare un condomino alla ricezione delle fatture ed ai relativi pagamenti, a nome proprio ma per conto del condomìnio minimo.


In tale direzione vanno anche le indicazioni contenute sia nelle istruzioni al modello 730, sia nel modello per la COMUNICAZIONE DELL’OPZIONE RELATIVA AGLI INTERVENTI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO, EFFICIENZA ENERGETICA, RISCHIO SISMICO, IMPIANTI FOTOVOLTAICI E COLONNINE DI RICARICA (artt. 119 e 121, decreto-legge n. 34 del 2020)”.
Nelle istruzioni al modello 730/2021 è infatti chiaramente precisato che "per gli interventi su parti comuni di un condominio minimo per cui non è stato richiesto il codice fiscale, i contribuenti, per beneficiare della detrazione per gli interventi edilizi e per gli interventi di riqualificazione energetica, per la quota di spettanza, indicano il codice fiscale del condomino che ha effettuato il bonifico.
In tal caso, il contribuente esibirà al Caf o agli altri intermediari abilitati, oltre alla documentazione ordinariamente richiesta per comprovare il diritto alla detrazione, un’autocertificazione che attesti la natura dei lavori effettuati e indichi i dati catastali delle unità immobiliari facenti parte del condominio". Allo stesso modo del modello di comunicazione per la cessione del credito è richiesta l'indicazione delle generalità del rappresentante del condominio e del suo codice fiscale.


Seguendo, quindi, le predette istruzione di prassi deve concludersi che le fatture devono necessariamente essere intestate al condomìnio e che lo stesso non ha diritto a detrarre l’IVA ai sensi del DPR n. 633/72, in quanto deve essere considerato alla stessa stregua di un consumatore finale. L’IVA indetraibile concorrerà, tuttavia, alla quantificazione della spesa in relazione alla quale potrà essere esercitato il diritto alla detrazione ai sensi dell’art. 16-bis del DPR n. 917/86.

La problematica sollevata è stata affrontata dall’amministrazione finanziaria con la Risoluzione n. 49/E del 01.09.2020 che fa riferimento, proprio, all’applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 1, commi da 219 a 223 della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di Bilancio 2020).

Tale norma disciplina, infatti, la detrazione dall'imposta lorda pari al 90 per cento delle spese documentate sostenute nell’anno 2020 per interventi finalizzati al recupero o restauro della facciata esterna degli edifici esistenti ubicati in zona A o B, ai sensi del decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 aprile 1968, n. 1444 (cd bonus facciate), con riferimento alla cui applicazione sono stati forniti chiarimenti con la circolare 14 febbraio 2020, n. 2/E.
La norma prevede che, ai fini del bonus facciate, gli interventi siano finalizzati al “recupero o restauro della facciata esterna” e devono essere realizzati esclusivamente sulle “strutture opache della facciata, su balconi o su ornamenti e fregi”.

Ai fini del bonus facciate, gli interventi in questione devono riguardare gli elementi della facciata costituenti esclusivamente la “struttura opaca verticale” mentre devono considerarsi escluse dall’agevolazione le spese sostenute per interventi sulle “strutture opache orizzontali o inclinate” dell’involucro edilizio quali, ad esempio, coperture (lastrici solari, tetti) e pavimenti verso locali non riscaldati o verso l’esterno nonché per la sostituzione di vetrate, infissi, grate, portoni e cancelli (non rientranti nella nozione di strutture “opache”).
Nell’ipotesi in cui i lavori di rifacimento della facciata, ove non siano di sola pulitura o tinteggiatura esterna, riguardino interventi influenti dal punto di vista termico o interessino oltre il 10 per cento dell’intonaco della superficie disperdente lorda complessiva dell’edificio è, inoltre, espressamente previsto che, ai fini delle verifiche e dei controlli, si applicano le disposizioni recate dai commi 3-bis e 3-ter dell’articolo 14 del decreto legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90, che disciplinano le detrazioni spettanti per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (cd. ecobonus).

In relazione al quesito posto, nella citata Risoluzione, viene precisato che ogni condòmino, per la parte di spesa a lui imputabile, può stabilire se fruire del bonus facciate o del cd. ecobonus, indipendentemente dalla scelta operata dagli altri condòmini, a condizione che siano rispettati gli adempimenti specificamente previsti in relazione a ciascuna agevolazione.
Ai fini della comunicazione finalizzata all’elaborazione della dichiarazione precompilata, l’amministratore di condominio dovrà, in particolare, suddividere la spesa complessiva sostenuta dal condominio in base alle scelte operate dai singoli condòmini, tenuto conto che gli interventi hanno limiti e percentuali di detrazione diverse.
Nella predetta comunicazione, pertanto, l’amministratore di condominio dovrà indicare le due distinte tipologie di interventi e, per ciascuno di questi, le spese sostenute, i dati delle unità immobiliari interessate, i dati relativi ai condòmini a cui sono attribuite le spese per ciascun tipo di intervento, con le relative quote di spesa, specificando quali condòmini hanno esercitato l’opzione per la cessione del credito.

Laddove alcuni condomini decidano di non fruire del bonus facciate ma del cd. ecobonus, avranno la possibilità di cedere il credito corrispondente a tale ultima detrazione. L’articolo 121 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020 n.77, stabilisce, infatti, che i soggetti che sostengono spese per gli interventi ammessi al bonus facciate possono optare, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione, per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto fino a un importo massimo pari al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi e da quest’ultimo recuperato sotto forma di credito d'imposta, con facoltà di successiva cessione del credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari (cd. sconto in fattura).

In alternativa, i contribuenti possono, altresì, optare per la cessione di un credito d’imposta di importo corrispondente alla detrazione ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari con facoltà, per questi ultimi di successiva cessione. Le modalità attuative delle disposizioni da ultimo citate, comprese quelle relative all’esercizio delle opzioni, da effettuarsi in via telematica anche avvalendosi dei soggetti indicati al comma 3 dell’articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, sono state definite con il provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate 8 agosto 2020, prot. n. 283847/2020.

Con il predetto provvedimento, infatti, è stato approvato il modello denominato “Comunicazione dell’opzione relativa agli interventi di recupero del patrimonio edilizio, efficienza energetica, rischio sismico, impianti fotovoltaici e colonnine di ricarica” con le relative istruzioni.
Per gli interventi eseguiti sulle parti comuni degli edifici, il condòmino beneficiario della detrazione che cede il credito, se i dati della cessione non sono già indicati nella delibera condominiale, comunica tempestivamente all’amministratore del condominio l’avvenuta cessione del credito e la relativa accettazione da parte del cessionario, indicando, oltre al proprio codice fiscale, l’ammontare del credito ceduto e il codice fiscale del cessionario. L’amministratore del condominio comunica ai condòmini che hanno effettuato l’opzione, il protocollo telematico della comunicazione.

Nell’ambito della comunicazione, al quadro C, Sezione II, dovranno essere indicati, per ogni beneficiario, il codice fiscale, la tipologia di opzione – riportando la lettera A, nel caso di contributo sotto forma di sconto o la lettera B nel caso di cessione del credito – l’ammontare della spesa sostenuta (nei limiti previsti dalla legge) e l’importo del credito ceduto o del contributo sotto forma di sconto.
Il mancato invio della Comunicazione nei termini e con le modalità previsti dal presente provvedimento rende l’opzione inefficace nei confronti dell’Agenzia delle entrate.

I cessionari e i fornitori utilizzano i crediti d’imposta di cui al punto 3 esclusivamente in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo n. 241 del 1997, sulla base delle rate residue di detrazione non fruite dal beneficiario originario. Il credito d’imposta è fruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione, a decorrere dal giorno 10 del mese successivo alla corretta ricezione della Comunicazione di cui al punto 4 e comunque non prima del 1° gennaio dell’anno successivo a quello di sostenimento delle spese.
I cessionari e i fornitori sono tenuti preventivamente a confermare l’esercizio dell’opzione, esclusivamente con le funzionalità rese disponibili nell’area riservata del sito internet dell’Agenzia delle entrate.
Il modello F24 è presentato esclusivamente tramite i servizi telematici resi disponibili dall’Agenzia delle entrate, pena il rifiuto dell’operazione di versamento. Nel caso in cui l’importo del credito utilizzato in compensazione risulti superiore all’ammontare disponibile, anche tenendo conto di precedenti fruizioni del credito stesso, il relativo modello F24 è scartato. Lo scarto è comunicato al soggetto che ha trasmesso il modello F24 tramite apposita ricevuta consultabile mediante i servizi telematici dell’Agenzia delle entrate.

Da quanto detto si evince, quindi, che i rapporti con il/i fornitore/i vengono intrattenuti direttamente dall’amministratore di condominio.
Sotto il profilo della fatturazione, il fornitore, tenuto conto delle indicazioni date dall’amministratore di condominio, avuto riguardo ai condòmini che hanno optato per lo sconto in fattura, provvederà ad indicare lo sconto applicato ai sensi dell'art. 16-bis, comma 1, lettera h) del Tuir e in applicazione delle previsioni dell’art. 121 del decreto-legge n. 34 del 2020; mentre, i condòmini che avranno optato per la cessione del credito, potranno presentare al cessionario la certificazione rilasciata dall’amministratore di condominio da cui risulterà la quota di lavori condominiali regolarmente pagata, tenuto conto del fatto che il condòmino moroso che non paga le quote, infatti, come chiarito dall'Agenzia delle entrate con la circolare 30/2020, non può cedere il credito d’imposta corrispondente alle detrazioni spettanti.

Preliminarmente si evidenzia che il tema viene affrontato con esclusivo riferimento alla questione prospettata, non entrando, quindi nel merito dei presupposti oggettivi e soggettivi richiesti in relazione al c.d. “Superbonus 110 per cento” per i quali si rinvia alle informazioni rinvenibili sul sito dell’Agenzia delle entrate al link:
https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/web/guest/superbonus-110%25 ovvero, sul sito dell’ENEA al link:
https://www.enea.it/it/cittadini/superbonus-sito-enea-detrazioni-fiscali

Come precisato nella Circolare n. 24 del 08/08/2020, par. 2.1.4, nell’ambito degli interventi c.d. “trainanti” in materia di Superbonus 110 per cento, di cui agli articoli 119 e 121 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34 (Decreto Rilancio) convertito con modificazione dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, rientrano anche le spese per interventi antisismici sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021, in riferimento alle quali, la detrazione prevista dall’articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies, del decreto-legge n. 63 del 2013 è elevata al 110 per cento.
Si tratta, nello specifico, degli interventi antisismici per la messa in sicurezza statica delle parti strutturali di edifici o di complessi di edifici collegati strutturalmente, di cui all’art. 16-bis, comma 1, lett. i), del TUIR, le cui procedute autorizzatorie sono iniziate dopo il 1° gennaio 2017, relativi a edifici ubicati nelle zone sismiche 1, 2 e 3 di cui all’ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n. 3274 del 20 marzo 2003, inclusi quelli dai quali deriva la riduzione di una o due classi di rischio sismico, anche realizzati sulle parti comuni di edifici in condominio (commi da 1-bis a 1- sexies).

L’aliquota più elevata si applica, infine, anche alle spese sostenute dagli acquirenti delle cd. case antisismiche, vale a dire delle unità immobiliari facenti parte di edifici ubicati in zone classificate a rischio sismico 1, 2 e 3 (individuate dall’ordinanza del Presidente del Consiglio dei ministri n. 3519 del 28 aprile 2006) oggetto di interventi antisismici effettuati mediante demolizione e ricostruzione dell’immobile da parte di imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare che entro 18 mesi dal termine dei lavori provvedano alla successiva rivendita (comma 1-septies).

La stessa Circolare precisa che gli importi di spesa ammessi al Superbonus sono pari a 96.000 euro, nel caso di interventi realizzati su singole unità immobiliari.
Il limite di spesa ammesso alla detrazione è annuale e riguarda il singolo immobile.
Nella stessa Circolare è precisato che nell’ipotesi in cui gli interventi realizzati in ciascun anno consistano nella mera prosecuzione di lavori iniziati negli anni precedenti sulla stessa unità immobiliare, ai fini della determinazione del limite massimo delle spese ammesse in detrazione occorre tenere conto anche delle spese sostenute negli anni pregressi.

Si ha, quindi, diritto all’agevolazione solo se la spesa per la quale si è già fruito della relativa detrazione nell’anno di sostenimento non ha superato il limite complessivo. In caso di più soggetti aventi diritto alla detrazione (comproprietari, ecc.), tale limite deve essere ripartito tra gli stessi per ciascun periodo d’imposta in relazione alle spese sostenute ed effettivamente rimaste a carico. L’ammontare massimo di spesa ammessa alla detrazione va riferito all’unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate, anche se accatastate separatamente, così come precisato da ultimo, circolare n. 19/E del 2020.

In relazione, invece, agli interventi di riqualificazione energetica, sempre la medesima Circolare, al par. 6, in tema di “cumulabilità”, precisa che per gli interventi diversi da quelli che danno diritto al Superbonus restano applicabili le agevolazioni già previste dalla legislazione vigente in materia di riqualificazione energetica.

Si tratta, in particolare, delle detrazioni spettanti per:

- interventi di riqualificazione energetica degli edifici disciplinati dall’articolo 14 del decreto-legge n. 63 del 2013 non effettuati «congiuntamente» a quelli che danno diritto al Superbonus. Ai sensi di tale ultimo articolo, la detrazione attualmente prevista va dal 50 per cento al 85 per cento delle spese sostenute, in
base alla tipologia di interventi effettuati, da ripartire in 10 quote annuali;

- l'installazione di impianti solari fotovoltaici, diversi da quelli che danno diritto al Superbonus che rientrano, invece, tra gli interventi finalizzati al risparmio energetico di cui all’articolo 16-bis, comma 1, lett. h), del TUIR, nonché dell’installazione contestuale o successiva dei sistemi di accumulo funzionalmente collegati agli impianti solari fotovoltaici stessi.
Ai sensi di tale ultimo articolo, la detrazione è attualmente pari al 50 per cento delle spese sostenute da ripartire in 10 quote annuali;

- l'installazione di infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici, diverse da quelle che danno diritto al Superbonus, che rientrano tra gli interventi ammessi alla detrazione di cui all'articolo 16-ter del decreto-legge n. 63 del 2013, pari al 50 per cento delle spese sostenute, da ripartire tra gli aventi diritto in 10 quote annuali di pari importo.

Si precisa, inoltre, che gli interventi trainanti ammessi al Superbonus possono astrattamente rientrare anche tra quelli di riqualificazione energetica agevolabili ai sensi del citato articolo 14 del decreto legge n. 63 del 2013, oppure tra quelli di recupero del patrimonio edilizio richiamati all’articolo 16 del medesimo decreto legge n. 63 del 2013.

In considerazione della possibile sovrapposizione degli ambiti oggettivi previsti dalle normative richiamate, il contribuente potrà avvalersi, per le medesime spese, di una sola delle predette agevolazioni, rispettando gli adempimenti specificamente previsti in relazione alla stessa.
Qualora si attuino interventi riconducibili a diverse fattispecie agevolabili - essendo stati realizzati, ad esempio, nell’ambito della ristrutturazione dell’edificio, sia interventi ammessi al Superbonus (ad esempio, il cd. cappotto termico) sia interventi edilizi, esclusi dal predetto Superbonus, ma rientranti tra quelli di ristrutturazione edilizia di cui al citato articolo 16-bis del TUIR, per cui spetta una detrazione pari al 50 per cento delle spese (ad esempio, il rifacimento dell’impianto idraulico), il contribuente potrà fruire di entrambe le agevolazioni a condizione che siano distintamente contabilizzate le spese riferite ai due diversi interventi e siano rispettati gli adempimenti specificamente previsti in relazione a ciascuna detrazione.

In generale, quindi, per gli interventi di natura antisismica è prevista la possibilità di usufruire della nuova agevolazione anche in prosecuzione di lavori iniziati negli anni precedenti sulla stessa unità immobiliare pur nel rispetto del limite massimo delle spese ammesse in detrazione, tenendo conto anche delle spese sostenute negli anni pregressi.

In riferimento agli interventi di riqualificazione energetica, l’agevolazione di cui agli artt. 119 e ss. del D.L. n. 34/2020 è cumulabile con le altre agevolazioni già previste dalla legislazione vigente in materia di riqualificazione energetica. Tuttavia, il contribuente potrà avvalersi, per le medesime spese, di una sola delle predette agevolazioni, rispettando gli adempimenti specificamente previsti in relazione alla stessa e, qualora si attuino interventi riconducibili a diverse fattispecie agevolabili, lo stesso dovrà contabilizzare distintamente le spese riferite alle diverse tipologie di interventi e rispettare gli adempimenti specificamente previsti in relazione a ciascuna detrazione.

Il quesito si presenta abbastanza generico. Dalla formulazione dello stesso si ritiene tuttavia che le detrazioni fiscali cui si riferisce la signora siano quelle disciplinate dall’art. 16 bis del TUIR.
L'art. 16-bis tra le varie specificazioni indica che può usufruire delle detrazioni chi, avendo sostenuto le relative spese, possiede o detiene, sulla base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono effettuati gli interventi.
Sicuramente, quindi, possono usufruire della detrazione:
a) il proprietario;
b) il comodatario;
c) l'usufruttuario;
d) il conduttore;
c) il titolare del diritto di uso o di abitazione.
Come si può desumere dalle circolari emanate dall'Agenzia delle entrate in materia di detrazioni fiscali per ristrutturazioni edilizie, condizione necessaria affinché l'usufruttuario si giovi delle detrazioni è che sia tale al momento della spesa e che l'abbia sostenuta.

Secondo quanto indicato all’Agenzia delle Entrate nella Circolare 7/E del 4.4.2017 “La detrazione spetta ai detentori dell’immobile a condizione che siano in possesso del consenso all’esecuzione dei lavori da parte del proprietario e che la detenzione dell’immobile sussista al momento di avvio dei lavori e risulti da un atto (contratto di locazione o di comodato) regolarmente registrato. La data di inizio dei lavori deve essere comprovata dai titoli abilitativi, se previsti, ovvero da una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà effettuata nei modi e nei termini previsti dal DPR n. 445 del 2000.
Fino al 2011, essendo vigente l’obbligo di inviare la comunicazione al Centro operativo di Pescara, la data di inizio lavori era rilevata da tale comunicazione (Risoluzione 6.05.2002, n. 136).
Al fine di garantire la necessaria certezza ai rapporti tributari, la mancanza, al momento dell’inizio dei lavori, di un titolo di detenzione dell’immobile risultante da un atto registrato, preclude il diritto alla detrazione, anche se si provvede alla successiva regolarizzazione.”

Deve dunque affermarsi che la sussistenza di un qualsiasi tipo di contratto tra le parti che tuttavia non sia stato registrato in data antecedente all’inizio dei lavori non costituisce titolo idoneo per il godimento delle detrazioni fiscali di cui all’art. 16 bis del TUIR.

Il comma 1-septies dell'articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, inserito dall'articolo 46-quater del decreto legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, e successivamente, modificato dall'articolo 8, comma 1, decreto legge 30 aprile 2019, n, 34, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 giugno 2019, n. 58 prevede che “qualora gli interventi di cui al comma 1-quater [del medesimo articolo 16] siano realizzati nei comuni ricadenti nelle zone classificate a rischio sismico 1,2 e 3 (...) mediante demolizione e ricostruzione di interi edifici, allo scopo di ridurne il rischio sismico, anche con variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente, ove le norme urbanistiche vigenti consentano tale aumento, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare, che provvedano, entro diciotto mesi dalla data di conclusione dei lavori, alla successiva alienazione dell’immobile, le detrazioni dall’imposta di cui al primo e al secondo periodo del medesimo comma 1-quater spettano all'acquirente delle unità immobiliari, rispettivamente nella misura del 75 per cento e dell'85 per cento del prezzo della singola unità immobiliare, risultante nell'atto pubblico di compravendita e comunque, entro un ammontare massimo dispesa pari a 96 mila euro per ciascuna unità immobiliare (...)”.

La norma in commento, nel mutuare le regole applicative del c.d. "sisma bonus" si differenzia da quest'ultimo in quanto beneficiari dell'agevolazione fiscale sono gli acquirenti delle nuove unità immobiliari.
In particolare, la detrazione di cui al citato comma 1-septies riguarda l'acquisto di immobili su cui sono stati effettuati interventi edilizi (mediante demolizione e ricostruzione di interi fabbricati, anche con variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente, nei limiti consentiti dalle disposizioni normative urbanistiche che determinino il passaggio a una o a due classi inferiori di rischio sismico) eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare che provvedano, entro 18 mesi dalla data di conclusione dei lavori, alla successiva alienazione dell'immobile.

La disposizione normativa di cui all'articolo 16, comma 1-septies del citato decreto-legge n. 63 del 2013, prevede per gli acquirenti la possibilità di fruire della detrazione anche per gli interventi realizzati dall'impresa di costruzione “mediante demolizione e ricostruzione di interi edifici, allo scopo di ridurne il rischio sismico, anche con variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente”.
Al riguardo, infatti, con la circolare n. 19/E dell'8 luglio 2020, è stato chiarito che “La ricostruzione dell'edificio, inoltre, può determinare anche un aumento volumetrico rispetto a quello preesistente, sempre che le norme urbanistiche in vigore permettano tale variazione, non rilevando, ad esempio, la circostanza che il fabbricato ricostruito contenga un numero maggiore di unità immobiliari rispetto al preesistente”.

In definitiva, quindi, la fruizione della detrazione di cui al citato articolo 16, comma 1-septies del decreto-legge n. 63 del 2013 è consentita anche nell'ipotesi in cui la demolizione e ricostruzione dell'edificio abbia determinato un aumento volumetrico rispetto a quello preesistente.

Per effetto del richiamo, contenuto nel citato comma 1-septies dell'articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, al comma 1-quater del medesimo articolo 16, che a sua volta richiama gli articoli 1-bis e 1-ter, l'agevolazione in commento è in vigore dal 1° gennaio 2017 al 31 dicembre 2021.
Pertanto, sulla base delle citate disposizioni è possibile affermare che le detrazioni previste dall'articolo 16, comma 1-bis (cui il comma 1-septies attraverso il comma 1-quater rimanda) si riferiscono alle spese sostenute dal 1°gennaio 2017 al 31 dicembre 2021.

Affinché, quindi, gli acquirenti delle unità immobiliari possano beneficiare della detrazione prevista dall'articolo 16, comma 1-septies del decreto legge 63 del 2013, è necessario, oltre al rispetto delle altre condizioni sopra indicate, che l'atto di acquisto relativo agli immobili oggetto dei lavori sia stipulato entro il 31 dicembre 2021.

La normativa precedentemente esposta non sembra porre limitazioni in riferimento al fatto che l’immobile si trovi in centro storico o meno, ma esige esclusivamente che lo stesso ricada nelle zone classificate a rischio sismico 1,2 e 3.
Tuttavia, per maggiore sicurezza è consigliabile presentare un’istanza di interpello alla stessa amministrazione, in applicazione delle disposizioni di cui all’art. 11 della Legge n. 212/2000, c.d. Statuto dei diritti del contribuente.

Nell’ambito del panorama delle agevolazioni fiscali che attualmente sono destinate a mitigare, in qualche modo, gli oneri a carico dei proprietari di immobili è possibile, fondamentalmente, distinguere tra tre diverse tipologie principali di intervento:
- ristrutturazioni edilizie;
- ottimizzazione delle proprietà antisismiche degli edifici;
- risparmio energetico.

L’intervento volto alla sostituzione di un tetto in eternit di un capannone industriale potrebbe benissimo rientrare nell’ambito della categoria delle ristrutturazioni edilizie ma, potrebbe anche essere ricondotto tra quelli volti ad ottimizzare le proprietà antisismiche di un edificio, se effettuato in un più ampio intervento di consolidamento dello stesso o, anche tra quelli di efficienza energetica se la sostituzione del tetto è, ad esempio, abbinata alla realizzazione sullo stesso di un impianto fotovoltaico.

Le percentuali di detrazione riconosciute sono diverse a seconda che si tratti per l’appunto di interventi di ristrutturazione edilizia ovvero, di interventi che migliorano le prestazioni antisismiche degli edifici (c.d. SISMABONUS) o, ancora, di interventi di riqualificazione energetica (c.d. ECOBONUS).
Il D.L. n. 34/2020 ha, poi, elevato al 110% la percentuale di detrazione nel caso del SISMABONUS e dell’ECOBONUS ma non in relazione a tutte le tipologie di intervento e non in relazione a tutte le categorie di contribuenti.
L’esame dei requisiti soggettivi ed oggettivi richiesti ai fini delle predette agevolazioni è fondamentale per stabilire se, nel caso di specie, si possa usufruire o meno delle stesse.

La fattispecie di cui si tratta è quella di una persona fisica che detiene a titolo di proprietà un immobile classificabile in categoria D7, ossia un fabbricato costruito o adattato per le esigenze dello svolgimento di un’attività di tipo industriale.
Dette informazioni non sono, tuttavia, sufficienti al fine di definire perfettamente la fattispecie, dal momento che, sotto questo profilo, sarebbe fondamentale anche sapere se l’immobile è destinato allo svolgimento di un’attività di impresa ovvero, è semplicemente tenuto a disposizione.
In generale, possiamo dire che la persona fisica che non svolge attività di impresa può usufruire delle agevolazioni previste in materia di ristrutturazione edilizia soltanto in relazione ad immobili destinati a civile abitazione dal momento che gli interventi di recupero del patrimonio edilizio beneficiano di importanti agevolazioni fiscali solo se si effettuano sulle singole unità abitative ovvero, quando riguardano lavori su parti comuni di edifici condominiali.

L’agevolazione è riconosciuta sotto forma di detrazione di imposta ed è disciplinata dall’art. 16-bis del TUIR, che ne riconosce la fruibilità a tutti i contribuenti assoggettati all’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef), residenti o meno nel territorio dello Stato.
Detta disposizione, al comma 1, lett. l), fa espresso riferimento alle spese sostenute ed effettivamente rimaste a carico dei contribuenti per interventi di bonifica dall’amianto e di esecuzione di opere volte ad evitare gli infortuni domestici.

Nel caso, invece, di persona fisica che svolge attività di impresa, l’agevolazione può essere fruita solo in relazione ad immobili cosiddetti “patrimonio”, ossia diversi da quelli rientranti fra i beni strumentali o merce e, quindi, deve comunque trattarsi di immobili destinati a civile abitazione.
Diverso è, invece, il caso delle agevolazioni previste in materia di interventi per il risparmio energetico.
Dette agevolazioni, infatti, possono essere fruite da tutti i contribuenti residenti e non residenti, anche se titolari di reddito d’impresa, che possiedono, a qualsiasi titolo, l’immobile oggetto di intervento.
Di conseguenza, sono ammessi all’agevolazione anche i contribuenti che conseguono reddito d’impresa (persone fisiche, società di persone, società di capitali), con la precisazione che i titolari di reddito d’impresa possono fruire della detrazione solo con riferimento ai fabbricati strumentali che utilizzano nell’esercizio della loro attività imprenditoriale (risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 340/2008).
Proprio in considerazione di ciò è stato in precedenza rilevato che sarebbe fondamentale sapere se il capannone è destinato ad attività di impresa oppure no dal momento che, nel primo caso, si potrebbe fruire della predetta agevolazione, nel secondo invece no.

In linea generale, l’agevolazione prevista in relazione agli interventi per il risparmio energetico non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali previste per i medesimi interventi da altre disposizioni di legge nazionali (quale, per esempio, quella per le ristrutturazioni edilizie di cui si è detto).
Tuttavia, nel caso in cui gli interventi realizzati rientrino sia nelle agevolazioni previste per il risparmio energetico sia in quelle previste per le ristrutturazioni edilizie, si potrà fruire, per le medesime spese, soltanto dell’uno o dell’altro beneficio fiscale, rispettando gli adempimenti previsti per l’agevolazione prescelta.

Pertanto, nel caso di specie, se come detto l’intervento di sostituzione del tetto in eternit si inserisce nell’ambito di un più ampio intervento di riqualificazione energetica dell’edificio, è possibile fruire dell’Ecobonus, che prevede una detrazione pari al 65%.
Al riguardo si ricorda, che con decreto ministeriale del 19 febbraio 2007 (modificato dal decreto 7 aprile 2008) sono stati individuati gli interventi ammessi alla predetta agevolazione fiscale, ricomprendendovi quelli relativi a:
- riqualificazione energetica di edifici esistenti volti a conseguire un risparmio del fabbisogno di energia primaria;
-interventi sull’involucro degli edifici;
-installazione di pannelli solari;
-sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale.

Provvedimenti successivi hanno esteso l’agevolazione ad altri interventi, quali:
- acquisto e posa in opera delle schermature solari;
-acquisto e posa in opera di impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili;
-acquisto, installazione e messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento, di produzione di acqua calda, di climatizzazione delle unità abitative;
-acquisto e posa in opera di micro-cogeneratori in sostituzione di impianti esistenti;
-sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di apparecchi ibridi, costituiti da pompa di calore integrata con caldaia a condensazione;
-acquisto e posa in opera di generatori d’aria calda a condensazione.

In conclusione, quindi, sebbene nell’ambito del reddito di impresa non sia possibile fruire delle detrazioni previste in tema di ristrutturazioni edilizie, poiché l’agevolazione per il risparmio energetico include anche le spese sostenute per le opere edilizie funzionali alla realizzazione dell’intervento, è possibile ricomprendere gli oneri relativi alla sostituzione del tetto in eternit tra le spese funzionali alla riqualificazione energetica dell’edificio a patto che sussistano, ovviamente, tutte le condizioni di legge richieste per quest’ultima agevolazione.

Al di fuori della suddetta condizione, invece, non pare possibile fruire di alcuna agevolazione fiscale in quanto, per le persone fisiche che non svolgono attività di impresa, il “bonus ristrutturazioni” è ammesso soltanto in relazione ad immobili destinati a civile abitazione.

Per effetto delle disposizioni di cui all’art. 16 bis del TUIR, i contribuenti hanno diritto a detrarre, dall’imposta lorda, un importo pari al 36 per cento delle spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare, sostenute ed effettivamente rimaste a carico degli stessi a patto che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l’immobile sul quale sono effettuati gli interventi di cui alle lettere da a) a d l) del medesimo art. 16 bis.

Sotto il profilo oggettivo, per unità immobiliare, deve intendersi la singola unità abitativa o le parti comuni degli edifici residenziali situati nel territorio dello Stato.
Inoltre, i lavori per i quali spetta l’agevolazione fiscale sono i seguenti.
A. Interventi elencati alle lettere b), c) e d) dell’art. 3 del T.U. edilizia:

• manutenzione straordinaria
• restauro e risanamento conservativo
• ristrutturazione edilizia

B. Interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi, anche se detti lavori non rientrano nelle categorie indicate nella precedente lettera A, e a condizione che sia stato dichiarato lo stato di emergenza.
C. I lavori finalizzati:

• all’eliminazione delle barriere architettoniche, aventi a oggetto ascensori e montacarichi (per esempio, la realizzazione di un elevatore esterno all’abitazione)
• alla realizzazione di ogni strumento che, attraverso la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo di tecnologia più avanzata, sia idoneo a favorire la mobilità interna ed esterna all’abitazione per le persone con disabilità gravi, ai sensi dell’articolo 3, comma 3, della legge n. 104/1992.

D. Interventi relativi all’adozione di misure finalizzate a prevenire il rischio del compimento di atti illeciti da parte di terzi, intendendo per “atti illeciti” quelli penalmente illeciti (per esempio, furto, aggressione, sequestro di persona e ogni altro reato la cui realizzazione comporti la lesione di diritti giuridicamente protetti).
E. Gli interventi finalizzati alla cablatura degli edifici e al contenimento dell’inquinamento acustico.
F. Gli interventi effettuati per il conseguimento di risparmi energetici, con particolare riguardo all’installazione di impianti basati sull’impiego delle fonti rinnovabili di energia.
G. Gli interventi per l’adozione di misure antisismiche, con particolare riguardo all’esecuzione di opere per la messa in sicurezza statica.
H. Gli interventi di bonifica dall’amianto e di esecuzione di opere volte a evitare gli infortuni domestici.

Tuttavia, il profilo che maggiormente interessa in questa sede è quello soggettivo.
Sotto questo profilo, possono usufruire della detrazione tutti i contribuenti assoggettati all’imposta sul reddito delle persone fisiche (Irpef), residenti o meno nel territorio dello Stato.
L’agevolazione spetta non soltanto ai proprietari degli immobili ma anche ai titolari di diritti reali/personali di godimento sugli immobili oggetto degli interventi e che ne sostengono le relative spese:

• proprietari o nudi proprietari;
• titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie);
• locatari o comodatari;
• soci di cooperative divise e indivise;
• imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce;
• soggetti indicati nell’art. 5 del T.U.I.R., che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali.

Hanno diritto alla detrazione, inoltre, purché sostengano le spese e siano intestatari di bonifici e fatture:

• il familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento (il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado);
• il coniuge separato assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge;
• il componente dell’unione civile (la legge n. 76/2016, per garantire la tutela dei diritti derivanti dalle unioni civili tra persone delle stesso sesso, equipara al vincolo giuridico derivante dal matrimonio quello prodotto dalle unioni civili)
• il convivente more uxorio, non proprietario dell’immobile oggetto degli interventi né titolare di un contratto di comodato, per le spese sostenute a partire dal 1° gennaio 2016.

In questi casi, ferme restando le altre condizioni, la detrazione spetta anche se le abilitazioni comunali sono intestate al proprietario dell’immobile.

Nel caso di due comproprietari di un immobile, se la fattura e il bonifico sono intestati a uno solo di essi, ma le spese di ristrutturazione sono state sostenute da entrambi, la detrazione spetta anche al soggetto che non è stato indicato nei predetti documenti, a condizione che nella fattura sia annotata la percentuale di spesa da quest’ultimo sostenuta.
Sulla base delle indicazioni sopra date, tenuto conto del fatto che la figlia non è convivente, dal momento che risiede in una regione (Lombardia) diversa da quella del proprietario (Toscana), si ritiene che una strada positivamente percorribile sia quella di cedere la nuda proprietà alla figlia, mantenendo per se’ l’usufrutto dell’immobile. In tal caso, infatti, hanno diritto alla detrazione sia il nudo proprietario che l’usufruttuario, quest’ultimo in quanto titolare di un diritto reale di godimento sull’immobile.

Resta il fatto, ovviamente che, per stabilire in concreto a chi spetti la detrazione, è necessario verificare chi sostiene materialmente le spese, così come prima precisato e come indicato nella Circolare n. 57/E del 1998.
Si ricorda, al riguardo che i pagamenti devono essere effettuati con bonifico bancario o postale (anche “on line”), da cui devono risultare:

• la causale del versamento, con riferimento alla norma (articolo 16 bis del d.P.R. n. 917/1986);
• il codice fiscale del beneficiario della detrazione;
• il codice fiscale o numero di partita Iva del beneficiario del pagamento.

Quando vi sono più soggetti che sostengono la spesa e tutti intendono fruire della detrazione, il bonifico deve riportare il numero di codice fiscale delle persone interessate al beneficio.

L’indicazione del codice fiscale del beneficiario è molto importante dal momento che, se l’ordinante del bonifico è una persona diversa da quella che intende fruire della detrazione, quest’ultima, pur in presenza di tutte le altre condizioni previste dalla norma, non potrà fruirne se non è indicata nella disposizione di pagamento quale beneficiario della stessa (circolare dell’Agenzia delle entrate n. 17/E del 24 aprile 2015).
Riguardo alla personale posizione di chi pone il quesito, la residenza all’estero non è preclusiva della detrazione se è assoggettato ad imposizione all’interno del territorio dello stato. Tuttavia, dal momento che nel caso di non titolarità di un diritto reale/personale di godimento del bene, l’esercizio del diritto alla detrazione è subordinato, oltre che all’effettivo sostenimento dei costi della ristrutturazione, anche alla convivenza con il possessore o detentore dell’immobile, la residenza all’estero impedisce il verificarsi di detta condizione e, pertanto, tenuto conto della residenza della moglie e della figlia, non si potrà esercitare alcuna detrazione né con riferimento all’una né con riferimento all’altra.

Preliminarmente si evidenzia che i lavori di rifacimento del tetto e del terrazzo, se non effettuati ai fini dell’isolamento termico e con un’incidenza non inferiore al 25 per cento della superficie disperdente lorda dell’edificio medesimo, non rientrano tra quelli di cui all'art. 119 del decreto "Rilancio" e art. 121 del decreto "Rilancio" che, invece, così come espressamente indicato nella norma, nel Provvedimento del Direttore dell’Agenzia, prot. n. 283847/2020 del 08/08/2020, e nella Circolare n. 24 del 08/08/2020, riguardano interventi in ambito di efficienza energetica, interventi antisismici, di installazione di impianti fotovoltaici o delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici.
Più in particolare, gli interventi agevolabili si distinguono in principali o trainanti e aggiuntivi o trainati.
Rientrano nella prima categoria i seguenti tipi di intervento:

• interventi di isolamento termico sugli involucri;
• sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale sulle parti comuni;
• sostituzione di impianti di climatizzazione invernale sugli edifici unifamiliari o sulle unità immobiliari di edifici plurifamiliari funzionalmente indipendenti;
• interventi antisismici: la detrazione già prevista dal Sismabonus è elevata al 110% per le spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021.

Rientrano nella seconda categoria i seguenti interventi se eseguiti insieme ad almeno uno degli interventi principali di isolamento termico, di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale o di riduzione del rischio sismico:

• interventi di efficientamento energetico;
• installazione di impianti solari fotovoltaici;
• infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici.

Conseguentemente, gli stessi non potrebbero fruire della detrazione del 110 per cento, prevista dalle citate disposizioni.
Detti lavori, invece, rientrano tra quelli di ristrutturazione edilizia per i quali è riconosciuto l’ordinario diritto alla detrazione di cui all’art. 16-bis del TUIR, che fa riferimento agli interventi elencati alle lettere b), c) e d) dell’articolo 3 del d.P.R. n. 380/2001 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia):

• manutenzione straordinaria
• restauro e risanamento conservativo
• ristrutturazione edilizia

laddove per manutenzione straordinaria si intendono le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici e per realizzare ed integrare i servizi igienico/sanitari e tecnologici, sempre che non vadano a modificare la volumetria complessiva degli edifici e non comportino mutamenti delle destinazioni d’uso.

Rientrano tra gli interventi di manutenzione straordinaria anche quelli consistenti nel frazionamento o accorpamento delle unità immobiliari con esecuzione di opere, anche se comportano la variazione delle superfici delle singole unità immobiliari nonché del carico urbanistico, a condizione che non sia modificata la volumetria complessiva degli edifici e si mantenga l’originaria destinazione d’uso.
Sono invece compresi nel restauro e nel risanamento conservativo gli interventi finalizzati a conservare l’immobile e assicurarne la funzionalità per mezzo di un insieme di opere che, rispettandone gli elementi tipologici, formali e strutturali, ne consentono destinazioni d’uso con esso compatibili.

Tra gli interventi di ristrutturazione edilizia sono compresi quelli rivolti a trasformare un fabbricato mediante un insieme di opere che possono portare a un fabbricato del tutto o in parte diverso dal precedente, fermo restando che, come precisato dalla stessa Amministrazione finanziaria, per la demolizione e ricostruzione con ampliamento, la detrazione non spetta in quanto l’intervento si considera, nel suo complesso, una “nuova costruzione”; inoltre, se la ristrutturazione avviene senza demolire l’edificio esistente e con ampliamento dello stesso, la detrazione spetta solo per le spese riguardanti la parte esistente in quanto l’ampliamento configura, comunque, una “nuova costruzione”.
Per questi lavori l’agevolazione consiste in una detrazione dall’Irpef del 36% delle spese sostenute, fino a un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare.
Per le spese effettuate nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013, il decreto legge n. 83/2012 aveva elevato al 50% la percentuale di detrazione e a 96.000 euro l’importo massimo di spesa ammessa al beneficio anche se detta misura è stata più volte prorogata.

Si ricorda anche che, dal 2018, è stato introdotto l’obbligo di trasmettere all’Enea le informazioni sui lavori effettuati, analogamente a quanto già previsto per la riqualificazione energetica degli edifici.
Questa nuova comunicazione è necessaria per monitorare e valutare il risparmio energetico conseguito con la realizzazione degli interventi di recupero edilizio.

Sotto il profilo soggettivo, per gli interventi che rientrano tra quelli agevolabili, di cui si è detto prima, la detrazione spetta innanzitutto ai proprietari degli immobili ma anche ai titolari di diritti reali/personali di godimento sugli immobili oggetto degli interventi:

• proprietari o nudi proprietari
• titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie)
• locatari o comodatari
• soci di cooperative divise e indivise
• imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce
• soggetti indicati nell’art. 5 del T.U.I.R., che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali.

Oltre al predetto titolo è richiesto altresì l’effettivo sostenimento delle relative spese da dimostrare anche attraverso l’intestazione delle fatture e dei bonifici di pagamento.
Venendo al caso di trasferimento dell’immobile, occorre precisare che, in generale, per stabilire chi può fruire della quota di detrazione relativa a un anno, occorre individuare il soggetto che possedeva l’immobile al 31 dicembre di quell’anno.
Ciò in considerazione del fatto che se l’immobile sul quale è stato eseguito l’intervento di recupero edilizio è venduto prima che sia trascorso l’intero periodo per fruire dell’agevolazione, il diritto alla detrazione delle quote non utilizzate è trasferito, salvo diverso accordo delle parti, all’acquirente dell’unità immobiliare (se persona fisica).

In sostanza, in caso di vendita e, più in generale, di trasferimento per atto tra vivi, il venditore ha la possibilità di scegliere se continuare a usufruire delle detrazioni non ancora utilizzate o trasferire il diritto all’acquirente (persona fisica) dell’immobile.
Tuttavia, in assenza di specifiche indicazioni nell’atto di compravendita, il beneficio viene automaticamente trasferito all’acquirente dell’immobile.
Posto che la sussistenza della titolarità di un diritto reale o personale di godimento dell’immobile, unitamente all’effettivo sostenimento dei costi dei lavori sono entrambe condizioni imprescindibili per l’esercizio del diritto alla detrazione, nel caso in cui chi sostiene gli oneri di esecuzione dei lavori sia soggetto diverso dall’effettivo titolare del diritto, come nel caso di specie, si verifica una situazione per effetto della quale il diritto alla detrazione non potrà essere esercitato né dal titolare del diritto (l’acquirente), in quanto non ha effettivamente sostenuto i relativi oneri; né da chi sostiene gli oneri dei lavori (il venditore), in quanto, alla data di esecuzione dei lavori, non ha più la titolarità di un diritto che assicuri il possesso dell’immobile e, quindi, la fruizione dell’agevolazione.

L’impegno assunto in sede di compravendita dell’immobile non assume, quindi, rilievo ai fini della detrazione posto che, al riguardo, occorre tenere conto esclusivamente dei due elementi in precedenza indicati (titolarità di un diritto e effettivo sostenimento degli oneri) alla data in cui i lavori vengono eseguiti e si fa valere il diritto alla detrazione.
Ciò trova indirettamente conferma anche nel fatto che, nel caso di contratto preliminare di vendita (compromesso), l’acquirente dell’immobile ha diritto all’agevolazione solo se:

• è stato immesso nel possesso dell’immobile
• esegue gli interventi a proprio carico
• è stato registrato il compromesso entro la data di presentazione della dichiarazione dei redditi in cui si fa valere la detrazione.

Le agevolazioni di cui si discute, in generale, sono disciplinate dall’art. 16 bis del TUIR.
In base alla citata norma, i contribuenti hanno diritto a detrarre, dall’imposta lorda, un importo pari al 36 per cento delle spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare, sostenute ed effettivamente rimaste a carico dei contribuenti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l’immobile sul quale sono effettuati gli interventi.
Il successivo comma 8, ultimo periodo, stabilisce poi che, in caso di decesso dell’avente diritto, la fruizione del beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene.
In realtà, per le spese di acquisto sostenute nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 31 dicembre 2019, la detrazione è pari al 50% e spetta su un importo massimo di spesa di 96.000 euro.
La detrazione deve essere sempre ripartita in 10 rate annuali di pari importo.

Dalla lettura del testo normativo si evince che la detrazione spetta ai contribuenti che possiedono o detengono l’immobile sulla base di un titolo idoneo.
Ne deriva che possono fruire della detrazione:

• coloro che possiedono l’immobile a titolo di piena proprietà, nuda proprietà o altri diritti reali (ad esempio, uso, usufrutto o diritto di abitazione);
• coloro che detengono l’immobile in base ad un contratto di locazione o di comodato (e, quindi, l’inquilino o il comodatario);
• coloro che detengono l’immobile sulla base di un contratto preliminare di compravendita (e, quindi, il promissario acquirente);
• i familiari conviventi con il possessore o detentore dell’immobile e, per effetto dell’evoluzione normativa in materia di unioni civili, apportata dalla legge 20 maggio 2016, n. 76 (c.d. “Legge Cirinnà”), nella Risoluzione n. 64/E del 28 luglio 2016, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che il convivente more uxorio che sostiene le spese di recupero del patrimonio edilizio può usufruire di questa detrazione alla stessa stregua dei familiari conviventi. Può essere beneficiario anche il coniuge separato, assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge;
• i soci di cooperative a proprietà indivisa, assegnatari di alloggi anche se non ancora titolari di mutuo individuale, compresi tra i possessori dell’immobile;
• i soci di cooperative a proprietà indivisa, assegnatari di alloggi compresi tra i detentori dell’immobile;
• i soggetti di cui all’art. 5 del T.U.I.R. che producono redditi in forma associata.

Fatte queste premesse, occorre rilevare, come già sopra evidenziato, che la fattispecie oggetto della richiesta di parere è disciplinata dalla norma che, in riferimento all’ipotesi di decesso dell’avente diritto, dispone espressamente che la parte residua della detrazione (intendendosi come tale la parte non fruita per effetto del fatto che non si è ancora concluso il decennio di ripartizione) si trasmette, per intero, esclusivamente all’erede che conserva la detenzione materiale e diretta del bene immobile sul quale sono stati realizzati gli interventi agevolati.
In realtà, le regole relative all’esercizio del diritto di detrazione in riferimento alle rate residue, in riferimento all’ipotesi di vendita dell’immobile, sono state più volte riviste dall’amministrazione finanziaria e questo, in alcuni casi, potrebbe avere determinato un po’ di confusione.
Tuttavia, in caso di decesso del soggetto che ha realizzato gli interventi la regola è sempre stata quella prima indicata e, pertanto, unica condizione effettivamente richiesta dalla norma è che l’erede che continua ad esercitare il diritto alla detrazione, conservi la detenzione materiale e diretta del bene immobile sul quale sono stati effettuati gli interventi.

Sul punto si fa rilevare che, con Circolare 18/E del 06/05/2016, punto 3.2, l’amministrazione finanziaria, ha preso in considerazione l’ipotesi di un immobile di proprietà del figlio, concesso in comodato al padre, con contratto di comodato regolarmente registrato, sul quale il padre, in qualità di comodatario, aveva eseguito degli interventi di recupero del patrimonio edilizio.
Al riguardo, la stessa amministrazione ha precisato che, a seguito della morte del genitore comodatario, il figlio può fruire delle quote residue dell’agevolazione spettante al de cuius anche se l’immobile, oggetto degli interventi, era già presente nel suo patrimonio.
Ciò in quanto, egli è erede del de cuius e, in qualità di proprietario dell’immobile, ha titolo giuridico che gli consente di fruire della detrazione.
È necessario, tuttavia, che nel rispetto della citata disposizione di legge di cui all’ultimo periodo del comma 8 dell’art. 16 bis del TUIR, l’erede mantenga la detenzione materiale e diretta dell’immobile in questione.

Con Circolare n. 20/E del 13/05/2011, punto 2.2, è stata, infatti presa in considerazione l’ipotesi in cui l’erede concede l’immobile in comodato a terzi, stabilendosi che, in questo caso, l’erede non dispone più in modo diretto e immediato dello stesso e, pertanto, non potrà continuare a beneficiare della detrazione per le spese di ristrutturazione sostenute dal de cuius.
Resta da chiarire a questo punto, se in riferimento al coniuge superstite possa parlassi di legittima detenzione dell’immobile per effetto del diritto di usufrutto, disposto a suo favore dal coniuge premorto, in sede di donazione della nuda proprietà alle proprie figlie.
Il tema è quello dell’usufrutto successivo, in relazione al quale la legge in effetti pone forti limitazioni; in particolare, l’art. 698 del c.c., rubricato appunto “Usufrutto successivo”, stabilisce che la disposizione testamentaria con la quale viene lasciato a più persone successivamente l'usufrutto ha valore soltanto a favore di quelli che alla morte del testatore si trovano primi chiamati a goderne.
La medesima disposizione viene per certi versi ripresa in tema di donazione, essendo previsto all’art. 796 del c.c., citato nel quesito, che il donante può riservare l’usufrutto dei beni donati a proprio vantaggio e, dopo di lui, a vantaggio di un’altra persona o anche di più persone ma non successivamente.
Ricorrono, in tal caso, due donazioni: la prima ha ad oggetto la nuda proprietà, la seconda un’offerta di usufrutto in favore di un terzo.
Entrambe le donazioni sono valide a patto che siano state accettate con le prescritte forme, durante la vita del donante, pena la perdita di efficacia della stessa donazione.
Venendo al caso di specie, ne deriva che, dopo la morte del genitore che ha effettuato gli interventi di risanamento per i quali era stata riconosciuta come spettante la detrazione di cui all’art. 16 bis del TUIR, il diritto alla detrazione delle restanti quote si trasferisce al coniuge superstite, che ha continua a detenere legittimamente l’immobile per effetto della riserva di usufrutto successivo contenuta nell’atto di donazione.
Alla morte della madre, sono le figlie che, in qualità di eredi, hanno conseguito il legittimo possesso dei beni e, pertanto, godono di un valido titolo giuridico (la successione legittima o testamentaria) che consente loro di fruire della detrazione (a patto che continuino a detenere l’immobile materialmente e direttamente).
Nessun rilievo assume in questa fattispecie l’art. 979 del c.c., dal quale si evince solamente qual è il termine di durata massima del diritto di usufrutto costituito in favore di una persona fisica, riferibile però nel caso di specie alla vita di due distinti soggetti, il donante e la moglie usufruttuaria successiva.

L’agevolazione di cui si discute è quella di cui alla lett- b) del comma 1 dell’art. 16-bis del TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi), approvato con d.P.R. n. 917/86.
In base alla citata disposizione, i contribuenti hanno diritto a detrarre, dall'imposta lorda, un importo pari al 36 per cento delle spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare, sostenute ed effettivamente rimaste a carico dei contribuenti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l’immobile sul quale sono effettuati gli interventi di cui alle lettere b), c) e d) dell’articolo 3 del D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380, effettuati sulle singole unità immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, e sulle loro pertinenze.
Come precisato nel successivo comma 3, la detrazione di cui al comma 1 spetta anche nel caso di interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia di cui alle citate lettere c) e d) del comma 1 dell'articolo 3 del D.P.R. n. 380/2001, riguardanti interi fabbricati, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie, che provvedano entro diciotto mesi dalla data di termine dei lavori alla successiva alienazione o assegnazione dell’immobile.

La detrazione spetta al successivo acquirente o assegnatario delle singole unità immobiliari, in ragione di un’aliquota del 36 per cento del valore degli interventi eseguiti, che si assume in misura pari al 25 per cento del prezzo dell’unità immobiliare risultante nell’atto pubblico di compravendita o di assegnazione e, comunque, entro l’importo massimo di 48.000 euro. Il prezzo comprende anche l’Iva addebitata all’acquirente.
In realtà, per le spese di acquisto sostenute nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 31 dicembre 2019, la detrazione è pari al 50% e spetta su un importo massimo di spesa di 96.000 euro.
La detrazione deve essere sempre ripartita in 10 rate annuali di pari importo.

Dalla lettura del testo normativo si evince che le condizioni necessarie per usufruire dell’agevolazione sono le seguenti:

• l’unità immobiliare deve essere ceduta dall’impresa di costruzione o di ristrutturazione immobiliare o dalla cooperativa che ha eseguito gli interventi;
• l’acquisto o l’assegnazione dell’unità abitativa deve avvenire entro 18 mesi dalla data del termine dei lavori;
• l’immobile acquistato o assegnato deve far parte di un edificio sul quale sono stati eseguiti interventi di restauro e di risanamento conservativo o di ristrutturazione edilizia riguardanti l’intero edificio. L’agevolazione trova applicazione, pertanto, a condizione che gli interventi edilizi riguardino l’intero fabbricato (e non solo una parte di esso, anche se rilevante). Non spetta se sono stati eseguiti interventi di semplice manutenzione ordinaria o straordinaria;
• il termine “immobile” deve essere inteso come singola unità immobiliare e l’agevolazione non è legata alla cessione o assegnazione delle altre unità immobiliari che costituiscono l’intero fabbricato, così che ciascun acquirente può beneficiare della detrazione con il proprio acquisto o assegnazione.

Pertanto, dal dettato normativo e da quanto sin qui scritto si evince che, sebbene l’agevolazione possa essere fruita per immobile, laddove per immobile si intende la singola unità immobiliare acquistata o assegnata, indipendentemente dalle altre unità immobiliari che costituiscono l’intero fabbricato, che possono anche non essere state cedute o assegnate, i lavori devono però riguardare l’intero fabbricato e, quindi, nel caso di specie, in cui sembra che i lavori di ristrutturazione hanno riguardato la singola unità immobiliare, non è possibile fruire della suddetta agevolazione.

In ogni caso, per ogni ulteriore chiarimento, anche in ordine alle altre agevolazioni di cui è possibile fruire in riferimento agli immobili, si rinvia alla guida “Ristrutturazioni edilizie: le agevolazioni fiscali”, pubblicata sul sito dell’Agenzia delle Entrate al seguente link: https://www.agenziaentrate.gov.it/portale/documents/20143/233439/Ristrutturazioni+edilizie+it_Guida_Ristrutturazioni_edilizie_Maggio2019.pdf/ed587c35-c2d6-7346-b79f-e2409b6a8c92
Si ricorda, da ultimo, che per interventi di risanamento conservativo si intendono quelli fatti per la conservazione dell’edificio e per assicurarne la funzionalità (per esempio, consolidamento, ripristino e rinnovo degli elementi costitutivi dell’edificio, inserimento di elementi accessori e di impianti necessari); mentre, per interventi di ristrutturazione edilizia si intendono quelli volti a trasformare un edificio mediante un insieme sistematico di opere che possono portare a un organismo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente.

La legge di bilancio 2019 (Legge n. 145 del 30 dicembre 2018) ha prorogato al 31 dicembre 2019, nella misura del 65%, la detrazione fiscale (dall’IRPeF e dall’IRES) per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici.
L’agevolazione fiscale è concessa quando si eseguono interventi che aumentano il livello di efficienza energetica degli edifici esistenti. In particolare, le detrazioni sono riconosciute se le spese sono state sostenute per:

• la riduzione del fabbisogno energetico per il riscaldamento;
• il miglioramento termico dell’edificio (coibentazioni - pavimenti - finestre, comprensive di infissi);
• l’installazione di pannelli solari;
• la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale.

Per le spese sostenute dal 1° gennaio 2015 al 31 dicembre 2019, l’agevolazione è prevista anche per l’acquisto e la posa in opera:

• delle schermature solari indicate nell’allegato M del decreto legislativo n. 311/2006, fino a un valore massimo della detrazione di 60.000 euro;
• di impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili, fino a un valore massimo della detrazione di 30.000 euro.

Inoltre, la detrazione è stata estesa anche alle spese effettuate, tra il 1° gennaio 2016 e il 31 dicembre 2019, per l’acquisto, l’installazione e la messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento, produzione di acqua calda o climatizzazione delle unità abitative, finalizzati ad aumentare la consapevolezza dei consumi energetici da parte degli utenti e a garantire un funzionamento più efficiente degli impianti.
Infine, per gli anni 2018 e 2019 è prevista anche:

• per l’acquisto e la posa in opera di micro-cogeneratori, in sostituzione di impianti esistenti;
• per la sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di apparecchi ibridi;
• per l’acquisto e la posa in opera di generatori d’aria calda a condensazione.

Così come evidenziato nel quesito, le percentuali di detrazione variano a seconda che l’intervento riguardi la singola unità immobiliare o gli edifici condominiali e dell’anno in cui è stato effettuato.
Per gli interventi di riqualificazione energetica di parti comuni degli edifici condominiali attraverso i quali si raggiungono determinati indici di prestazione energetica, dal 2017 sono previste detrazioni più elevate­.
Più in particolare, la detrazione, da ripartire sempre in 10 rate annuali di pari importo, spetta nelle seguenti misure: 70%, se gli interventi interessano l’involucro dell’edificio con un’incidenza superiore al 25% della superficie disperdente lorda dello stesso edificio; 75%, quando gli interventi sono diretti a migliorare la prestazione energetica invernale ed estiva e purché conseguano almeno la qualità media indicata nel decreto del Ministro dello sviluppo economico del 26 giugno 2015 (Linee guida nazionali per la certificazione energetica).
Per gli interventi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale, il valore massimo della detrazione fiscale è di € 30.000,00.
Per lavori di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale si intende la sostituzione, integrale o parziale, di impianti di climatizzazione invernale esistenti con impianti dotati di caldaie a condensazione ad aria o ad acqua.

Per fruire dell’agevolazione è necessario, quindi, sostituire l’impianto preesistente e installare quello nuovo.
Non è agevolabile, invece, l’installazione di sistemi di climatizzazione invernale in edifici che ne erano sprovvisti (con l’eccezione, dal 1 gennaio 2015, dell’installazione dei generatori alimentati a biomassa).
La fruizione della detrazione è limitata ai soli casi di sostituzione di impianti di climatizzazione invernale e non anche a quelli di integrazione degli stessi.

Dal 1° gennaio 2008, l’agevolazione è ammessa anche per la sostituzione di impianti di climatizzazione invernale con pompe di calore ad alta efficienza e con impianti geotermici a bassa entalpia e contestuale messa a punto del sistema di distribuzione realizzato.
Sono comprese tra le spese detraibili, infine, quelle relative alle prestazioni professionali necessarie per realizzare gli interventi agevolati o per acquisire la certificazione energetica eventualmente richiesta; nonché quelle sostenute per le opere edilizie funzionali alla realizzazione dell’intervento (per esempio, le spese per la demolizione del pavimento e quelle relative alla successiva posa in opera del nuovo pavimento, se connesse alla realizzazione di un impianto radiante a pavimento).
L’individuazione delle spese connesse deve essere effettuata da un tecnico abilitato.

Venendo al tema che qui interessa, il comma 349 dell’art. 1 della Legge n. 296/2006, istitutiva della detrazione, rimanda alle disposizioni attuative da adottare con apposito decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, di concerto con il Ministro dello sviluppo economico.
A tale scopo è stato emanato il Decreto interministeriale del 19.02.2007, successivamente integrato e modificato dal D.M. 26.10.2007.
Proprio in considerazione del fatto che la predetta normativa ha istituito l’agevolazione di cui si discute sotto forma di detrazione di imposta, la stessa va fruita secondo le regole generali previste in tema di detrazioni. Al riguardo va precisato che:

• per le persone fisiche, gli esercenti arti e professioni e gli enti non commerciali, la detrazione va fruita secondo il criterio di cassa che è il criterio che sovraintende alla determinazione del reddito complessivo di tali soggetti. Pertanto, indipendentemente dalla data di avvio degli interventi cui le spese si riferiscono, per l’applicazione dell’aliquota corretta occorre far riferimento alla data dell’effettivo pagamento;
• per le imprese individuali, le società e gli enti commerciali, la detrazione va fruita secondo il criterio di competenza che è il criterio che sovraintende alla determinazione del reddito complessivo di tali soggetti. Pertanto, indipendentemente dalla data di avvio degli interventi cui le spese si riferiscono, per l’applicazione dell’aliquota corretta occorre far riferimento alla data di ultimazione della prestazione.

Quando gli interventi consistono nella prosecuzione di lavori appartenenti alla stessa categoria, effettuati in precedenza sullo stesso immobile, ai fini del computo del limite massimo della detrazione occorre tener conto anche delle detrazioni fruite negli anni precedenti.
In ogni caso, come tutte le detrazioni d’imposta, l’agevolazione è ammessa entro il limite che trova capienza nell’imposta annua derivante dalla dichiarazione dei redditi e, pertanto, la somma eventualmente eccedente non può essere chiesta a rimborso.

L’agevolazione connessa agli interventi di riqualificazione energetica degli edifici è stata istituita con Legge 296/2006 - art. 1 commi 344-345-346-347 e, nel corso degli anni è stata prorogata ed estesa con successivi interventi normativi, quali la Legge 244/2007 - art. 1 commi da 20 a 24 e 286, il Dl 63/2013 - art. 14, la Legge 190/2014 – art. 1 comma 47, la Legge 208/2015 - art. 1 comma74, la Legge 232/2016 - art. 1 comma 2, la Legge 205/2017 - art. 1 comma 3 e, da ultimo, la Legge 145/2018 - art. 1 comma 67.
L’agevolazione consiste in una detrazione dall’IRPEF o dall’IRES ed è concessa quando si eseguono interventi che aumentano il livello di efficienza energetica degli edifici esistenti. In generale, le detrazioni sono riconosciute per:

• la riduzione del fabbisogno energetico per il riscaldamento
• il miglioramento termico dell’edificio (coibentazioni - pavimenti - finestre, comprensive di infissi)
• l’installazione di pannelli solari
• la sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale.

La detrazione spetta, inoltre, per l’acquisto e la posa in opera di schermature solari, di impianti di climatizzazione invernale dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili, per l’acquisto, l’installazione e la messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo a distanza degli impianti di riscaldamento, produzione di acqua calda o climatizzazione delle unità abitative.

Regole, tempi e misure diverse sono previste per gli interventi effettuati sulle parti comuni degli edifici condominiali o che interessino tutte le unità immobiliari di cui si compone il singolo condominio.
Per gli interventi sulle parti comuni degli edifici condominiali che si trovano nelle zone sismiche 1, 2 e 3, finalizzati congiuntamente alla riduzione del rischio sismico e alla riqualificazione energetica, è prevista una detrazione ancora più alta, pari:

• all’80%, se i lavori determinano il passaggio a una classe di rischio inferiore
• all’85%, se gli interventi determinano il passaggio a due classi di rischio inferiori.

Condizione indispensabile per fruire della detrazione è che gli interventi siano eseguiti su unità immobiliari e su edifici (o su parti di edifici) esistenti, di qualunque categoria catastale, anche se rurali, compresi quelli strumentali (per l’attività d’impresa o professionale).
Non sono agevolabili, quindi, le spese effettuate in corso di costruzione dell’immobile. L’esclusione degli edifici di nuova costruzione, peraltro, risulta coerente con la normativa di settore adottata a livello comunitario, in base alla quale tutti i nuovi edifici sono assoggettati a prescrizioni minime della prestazione energetica in funzione delle locali condizioni climatiche e della tipologia.
Per alcune tipologie di interventi, inoltre, è necessario che gli edifici presentino specifiche caratteristiche (per esempio, essere già dotati di impianto di riscaldamento).
Le spese ammesse in detrazione comprendono sia i costi per i lavori edili relativi all’intervento di risparmio energetico, sia quelli per le prestazioni professionali necessarie per realizzare l’intervento stesso e acquisire la certificazione energetica richiesta.

Sotto il profilo soggettivo, come precisato nella Circolare n. 36 del 31.05.2007, i soggetti indicati all’articolo 2 del D.M. 19 febbraio 2007 (emanato ai sensi del comma 349 della legge finanziaria per dare attuazione alle disposizioni recate dai commi 344, 345, 346 e 347, il quale disciplina i contenuti tecnici degli interventi agevolabili e le modalità per fruire della detrazione), possono fruire della detrazione a condizione che:

• sostengano le spese e che queste siano rimaste a loro carico;
• possiedono o detengono l’immobile in base ad un titolo idoneo che può consistere nella proprietà o nella nuda proprietà, in un diritto reale o in un contratto di locazione, anche finanziaria, o di comodato.

La medesima circolare precisa poi, sulla base di un consolidato orientamento di prassi formatosi in merito alle detrazione per le spese di ristrutturazione edilizia (Circolare n. 121 del 1998 e successive), che sono ammessi a fruire della detrazione anche i familiari, individuati ai sensi del comma 5 dell'[[5tuir] (coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado), conviventi con il possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento, che sostengano le spese per la realizzazione dei lavori.
E’ stata, infatti, ravvisata nella convivenza una condizione che giustifica la partecipazione del coniuge, dei parenti entro il terzo grado e degli affini entro il secondo grado alle spese che avrebbe dovuto sostenere il titolare dell’immobile.
Tale principio deve ritenersi valido anche in relazione alla detrazione per i lavori di risparmio energetico, con la precisazione, tuttavia, che esso trova applicazione limitatamente ai lavori eseguiti su immobili appartenenti all’ambito “privatistico”, a quelli cioè nei quali può esplicarsi la convivenza, ma non in relazione ai lavori eseguiti su immobili strumentali all’attività d’impresa, arte o professione.

Anche le istruzioni alla compilazione della dichiarazione dei redditi precisano che ha diritto alla detrazione anche il familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento, purché abbia sostenuto le spese e le fatture e i bonifici siano a lui intestati.
Ne deriva che, il condomino intestatario della certificazione in qualità di proprietario o titolare di altro diritto reale può usufruire dell’agevolazione anche se non ha effettivamente sostenuto le spese ossia, non è l’esecutore/intestatario dei bonifici effettuati al condominio a patto che, però, quest’ultimo costituisca per il condomino un familiare ai sensi dell’articolo 5, comma 5 del Tuir e sia con lo stesso convivente.
Va, tuttavia, precisato che, in questi casi, al fine di assicurare il diritto all’esercizio della detrazione a soggetto diverso da quello che ha effettivamente sostenuto le spese, fermi restando la sussistenza del vincolo di parentela o affinità di cui si è detto e l’obbligo di convivenza, è altresì necessario che il pagamento delle spese sia stato effettuato tramite bonifico bancario o postale da cui risulti il codice fiscale del beneficiario della detrazione.

Come indicato nelle istruzioni di prassi fornite dall’amministrazione finanziaria, i contribuenti che possono usufruire della detrazione devono essere indicati nella scheda informativa da trasmettere all’Enea, relativa agli interventi realizzati, redatta secondo lo schema riportato nell’allegato E o F del decreto attuativo (D.M. 19 febbraio 2007).
Tale scheda deve, infatti, contenere i dati identificativi del soggetto che ha sostenuto le spese e dell’edificio su cui i lavori sono stati eseguiti, la tipologia di intervento eseguito e il risparmio di energia che ne è conseguito, nonché il relativo costo, specificando l’importo per le spese professionali e quello utilizzato per il calcolo della detrazione.
Se non vi è coincidenza tra il nominativo riportato nella scheda informativa e l’intestazione del bonifico o della fattura, stante quanto detto prima, la detrazione spetta comunque al soggetto che ha effettivamente sostenuto la spesa, essendo il principio dell’effettivo sostenimento il criterio guida per fruire dell’agevolazione in commento.
Proprio in considerazione di ciò, la detrazione può essere fruita dal soggetto che effettivamente sostiene la spesa anche nel caso in cui l’immobile, ai fini della tassazione del relativo reddito da fabbricati, sia dichiarato da altro soggetto titolare del diritto di usufrutto o altro diritto reale (es. uso o abitazione) sull’immobile.

La scheda informativa può comunque essere rettificata. Si possono correggere, per esempio, errori materiali sui dati anagrafici del contribuente e dei beneficiari della detrazione, i dati identificativi dell’immobile oggetto di intervento, gli importi di spesa indicati in misura non corrispondente a quella effettiva.
In ogni caso, la comunicazione in rettifica della precedente deve essere inviata entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi nella quale la spesa può essere portata in detrazione.
Non è necessario rettificare la scheda informativa quando è stato indicato un nominativo diverso da quello dell’intestatario del bonifico o della fattura, o non è stato segnalato che possono aver diritto alla detrazione più contribuenti. In questi casi, infatti, è sufficiente che il contribuente che intende avvalersi della detrazione sia, comunque, in grado di dimostrare di essere in possesso dei documenti che attestano il sostenimento dell’onere e la misura in cui tale onere è stato effettivamente sostenuto.
La prova dovrà essere fornita all’amministrazione in sede di controllo delle detrazioni operate in dichiarazione, ai sensi dell’art. 36 ter del d.P.R. n. 600/73.

Dalla descrizione della fattura sopra riportata si evince che la stessa fa riferimento alla corresponsione del saldo di quanto dovuto tanto in riferimento ai lavori di manutenzione quanto in riferimento alla posa in opera e realizzazione dell’impianto fotovoltaico.
Nella descrizione indicata in fattura le due voci sono separatamente evidenziate e, pertanto, è perfettamente individuabile l’ammontare dell’onere sostenuto in riferimento all’uno e all’altro degli elementi di spesa sostenuti.

Laddove anche le fatture in acconto contengono una descrizione così analitica delle spese sostenute in riferimento all’uno e all’altro degli interventi realizzati sull’immobile, non si rinvengono difficoltà all’esercizio della deduzione in relazione alla voce di spesa riconducibile alla posa in opera e realizzazione dell’impianto fotovoltaico, stante il fatto che il documento/fattura, così come rilasciato, è assolutamente idoneo a consentire all’Amministrazione finanziaria l’esercizio dei poteri di controllo necessari al fine di verificare la correttezza del comportamento fiscale adottato tanto da chi ha eseguito la posa in opera e realizzazione dell’impianto, quanto da chi usufruirà della detrazione I.R.Pe.F. in dichiarazione.

Sarà, infatti, assolutamente possibile verificare se quest’ultima sia stata correttamente quantificata in riferimento al costo di posa in opera e realizzazione dell’impianto.

Quanto detto vale anche per l’Imposta sul Valore Aggiunto, limitatamente alla parte della stessa riconducibile al costo di posa in opera e realizzazione dell’impianto fotovoltaico.
Al riguardo, sebbene l’IVA sia stata calcolata in riferimento all’ammontare complessivamente corrisposto per tutti i lavori eseguiti (manutenzione straordinaria e impianto fotovoltaico), è agevolmente individuabile la parte del tributo riconducibile al solo costo di posa in opera e realizzazione dell’impianto fotovoltaico, tanto più nel caso di specie in cui lo stesso è stato determinato con le medesima aliquota del 10%.

Conseguentemente, in riferimento alla fattura di saldo riportata nel quesito, la detrazione sarà pari al 50% dell’importo di € 2.750,00 (€ 2.500 imponibile + € 250,00 IVA al 10% relativa al predetto imponibile).
Lo stesso calcolo andrà effettuato in relazione alle precedenti fatture in acconto.

Si premette che la breve descrizione degli interventi contenuta nelle fatture indicate nel quesito non permette di essere del tutto puntuali poiché, se da un lato fa riferimento a lavori di “manutenzione straordinaria ex art. 16-bis del DPR 917/1986 n. 27”, dall’altro, in concreto, sembra riferirsi a lavori di manutenzione ordinaria su facciata, terrazzo-tetto, scala e ringhiera, per i quali l’agevolazione di cui si discute non spetta.

L’agevolazione di cui all’articolo 16-bis del d.P.R. n. 917/86 (Testo unico delle imposte sui redditi) è sicuramente quella più conosciuta tra le norme agevolative degli interventi di recupero del patrimonio edilizio e consiste in una detrazione dall’Irpef del 36% delle spese sostenute, fino a un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare.
Per le spese effettuate nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013, il decreto legge n. 83/2012 ha elevato al 50% la percentuale di detrazione e a 96.000 euro l’importo massimo di spesa ammessa al beneficio.
Questi maggiori importi sono poi stati prorogati più volte da provvedimenti successivi. Da ultimo, la legge di bilancio 2018 (legge n. 205 del 27 dicembre 2017) ha rinviato al 31 dicembre 2018 la possibilità di usufruire della maggiore detrazione Irpef (50%) e del limite massimo di spesa di 96.000 euro per ciascuna unità immobiliare.

I benefici fiscali per i lavori sul patrimonio immobiliare non si esauriscono, comunque, con la detrazione Irpef.
Altre significative agevolazioni, infatti, sono state introdotte negli anni. Tra queste, per esempio, la possibilità di pagare l’Iva in misura ridotta e quella di portare in detrazione gli interessi passivi pagati sui mutui stipulati per ristrutturare l’abitazione principale. E ancora, le detrazioni per l’acquisto di immobili a uso abitativo facenti parte di edifici interamente ristrutturati e quelle per la realizzazione o l’acquisto di posti auto.
La normativa e la prassi di riferimento è estremamente ampia e potrà essere reperita sul sito dell’Agenzia delle Entrate al seguente link

La stessa Agenzia delle Entrate ha pubblicato a febbraio 2018 una guida alle agevolazioni fiscali per le ristrutturazioni edilizie in cui, dopo avere esaminato i presupposti soggetti e oggettivi, nonché le condizioni e modalità per usufruire delle agevolazioni, fa una elencazione dei lavori agevolabili, separatamente per le singole unità abitative e per le parti condominiali.

Come precisato nella guida si tratta di un elenco esemplificativo e non esaustivo; tuttavia, in base alla predetta guida e dovendo fare esclusivo riferimento alla breve descrizione degli interventi contenuta nelle fatture indicate nel quesito, i lavori relativi alla facciata sono agevolabili nella misura in cui comportano il rifacimento, anche parziale, della stessa, modificando materiali e/o colori (o anche solo i colori). Lo stesso dicasi, in generale, in relazione al rifacimento delle altre pareti esterne: anche in questo caso, i costi di rifacimento sono agevolabili nella misura in cui comportano una modifica dei materiali e dei colori (o anche solo dei colori).
I lavori sulle scale sono agevolabili nella misura in cui comportano la sostituzione di gradini interni e esterni, modificando la forma, le dimensioni o i materiali preesistenti.
I lavori sul terrazzo o lastrico solare sono agevolabili nella misura in cui ne comportano il rifacimento con materiali diversi rispetto a quelli preesistenti o con caratteristiche diverse da quelle preesistenti per dimensioni o piano.
I lavori di manutenzione tetto sono agevolabili nella misura in cui comportano la sostituzione dell’intera copertura ovvero la modifica della pendenza delle falde con o senza aumento di volume; o, nel caso di tetto con travi, la sostituzioni con modifiche o la sostituzione totale per formazione nuovo tetto.

La guida non prende in considerazione gli oneri relativi ai lavori di manutenzione di ringhiere e di fornitura e posa in opere di scossaline, per la valutazione della cui deducibilità fiscale occorrerà fare riferimento ai criteri generali per l’individuazione degli interventi per i quali spetta l’agevolazione fiscale.
A tal fine, nonché con l’intento di fornire gli strumenti di conoscenza necessari per valutare la effettiva deducibilità di ogni onere si precisa che l’agevolazione riguarda tutti gli interventi elencati alle lettere b), c) e d) dell’articolo 3 del Dpr 380/2001 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia):

• manutenzione straordinaria,
• restauro e risanamento conservativo,
• ristrutturazione edilizia.

Non sono invece ammessi al beneficio fiscale delle detrazioni gli interventi di manutenzione ordinaria (spettanti solo per i lavori condominiali), a meno che non facciano parte di un intervento più vasto di ristrutturazione.

Sono considerati interventi di manutenzione straordinaria le opere e le modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche strutturali degli edifici e per realizzare ed integrare i servizi igienico/sanitari e tecnologici, sempre che non vadano a modificare la volumetria complessiva degli edifici e non comportino mutamenti delle destinazioni d’uso.
Rientrano tra gli interventi di manutenzione straordinaria anche quelli consistenti nel frazionamento o accorpamento delle unità immobiliari con esecuzione di opere, anche se comportano la variazione delle superfici delle singole unità immobiliari nonché del carico urbanistico, a condizione che non sia modificata la volumetria complessiva degli edifici e si mantenga l’originaria destinazione d’uso.

Sono considerati interventi di restauro e risanamento conservativo quelli finalizzati a conservare l’immobile e assicurarne la funzionalità per mezzo di un insieme di opere che, rispettandone gli elementi tipologici, formali e strutturali, ne consentono destinazioni d’uso con esso compatibili.
Ne sono esempi gli interventi mirati all’eliminazione e alla prevenzione di situazioni di degrado; all’adeguamento delle altezze dei solai nel rispetto delle volumetrie esistenti; all’apertura di finestre per esigenze di aerazione dei locali.

Sono considerati interventi di ristrutturazione edilizia quelli rivolti a trasformare un fabbricato mediante un insieme di opere che possono portare a un fabbricato del tutto o in parte diverso dal precedente.
Riguardo a quest’ultima tipologia di interventi, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che:

• per la demolizione e ricostruzione con ampliamento, la detrazione non spetta in quanto l’intervento si considera, nel suo complesso, una “nuova costruzione”;
• se la ristrutturazione avviene senza demolire l’edificio esistente e con ampliamento dello stesso, la detrazione spetta solo per le spese riguardanti la parte esistente in quanto l’ampliamento configura, comunque, una “nuova costruzione”.

Sono agevolabili ancora, gli interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi; i lavori finalizzati all’eliminazione delle barriere architettoniche, aventi a oggetto ascensori e montacarichi (per esempio, la realizzazione di un elevatore esterno all’abitazione); ovvero, alla realizzazione di ogni strumento che, attraverso la comunicazione, la robotica e ogni altro mezzo di tecnologia più avanzata, sia idoneo a favorire la mobilità interna ed esterna all’abitazione per le persone con disabilità gravi, ai sensi dell’articolo 3, comma 3, della legge n. 104/1992.

Sono, altresì, agevolabili gli interventi relativi all’adozione di misure finalizzate a prevenire il rischio del compimento di atti illeciti da parte di terzi; quelli finalizzati alla cablatura degli edifici e al contenimento dell’inquinamento acustico; quelli effettuati per il conseguimento di risparmi energetici; gli interventi per l’adozione di misure antisismiche; quelli di bonifica dall’amianto e di esecuzione di opere volte a evitare gli infortuni domestici.

Il quesito, almeno nella prima parte, attiene ai presupposti di natura soggettiva in ordine al diritto alla detrazione delle spese connesse agli interventi di recupero sugli immobili residenziali, disciplinato dall’art. 16 bis del TUIR approvato con d.P.R. n. 917/1986.

La fattispecie concreta riguarda il caso in cui le predette spese siano state sostenute su parti condominiali da soggetto non proprietario dell’unità abitativa situata nel fabbricato ristrutturato.

La citata norma prevede, infatti, che dall'imposta lorda si detrae una percentuale del 36% delle predette spese documentate, fino ad un ammontare complessivo delle stesse non superiore a 48.000 euro per unità immobiliare, sostenute ed effettivamente rimaste a carico dei contribuenti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono effettuati gli interventi.

Per le spese effettuate nel periodo compreso tra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013, il decreto legge n. 83/2012 ha elevato al 50% la percentuale di detrazione e a 96.000 euro l’importo massimo di spesa ammessa al beneficio. Questi maggiori importi sono poi stati prorogati più volte da provvedimenti successivi.

Da ultimo, la legge di bilancio 2018 (legge n. 205 del 27 dicembre 2017) ha rinviato al 31 dicembre 2018 la possibilità di usufruire della maggiore detrazione Irpef (50%) e del limite massimo di spesa di 96.000 euro per ciascuna unità immobiliare.

Salvo che non intervenga una nuova proroga, dal 1° gennaio 2019 la detrazione tornerà alla misura ordinaria del 36% e con il limite di 48.000 euro.

Dal 2018, tuttavia, la stessa legge di bilancio ha introdotto l’obbligo di trasmettere all’Enea le informazioni sui lavori effettuati, analogamente a quanto già previsto per la riqualificazione energetica degli edifici. Questa nuova comunicazione è necessaria per monitorare e valutare il risparmio energetico conseguito con la realizzazione degli interventi di recupero edilizio.

I benefici fiscali per i lavori sul patrimonio immobiliare non si esauriscono con la detrazione Irpef.
Altre significative agevolazioni, infatti, sono state introdotte negli anni. Tra queste, per esempio, la possibilità di pagare l’Iva in misura ridotta e quella di portare in detrazione gli interessi passivi pagati sui mutui stipulati per ristrutturare l’abitazione principale.

E ancora, le detrazioni per l’acquisto di immobili a uso abitativo facenti parte di edifici interamente ristrutturati e quelle per la realizzazione o l’acquisto di posti auto.

Il quesito, tuttavia, sembra fare riferimento al beneficio di cui al citato art. 16-bis, stante il riferimento allo “sgravio fiscale del 50%” e pone, in particolare, il tema dei contribuenti ammessi a fruire dell’agevolazione.

Al riguardo, la norma citata fa espressamente riferimento ai “contribuenti che possiedono o detengono, sulla base di un titolo idoneo, l'immobile sul quale sono effettuati gli interventi”.

L’agevolazione spetta, quindi, non soltanto ai proprietari degli immobili ma anche ai titolari di diritti reali/personali di godimento sugli immobili oggetto degli interventi e che ne sostengono le relative spese:

• proprietari o nudi proprietari;
• titolari di un diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione o superficie);
• locatari o comodatari;
• soci di cooperative divise e indivise;
• imprenditori individuali, per gli immobili non rientranti fra i beni strumentali o merce;
• soggetti indicati nell’articolo 5 del Tuir, che producono redditi in forma associata (società semplici, in nome collettivo, in accomandita semplice e soggetti a questi equiparati, imprese familiari), alle stesse condizioni previste per gli imprenditori individuali.

Hanno diritto alla detrazione, inoltre, purché sostengano le spese e siano intestatari di bonifici e fatture:

• il familiare convivente del possessore o detentore dell’immobile oggetto dell’intervento (il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado)
• il coniuge separato assegnatario dell’immobile intestato all’altro coniuge
• il componente dell’unione civile (la legge n. 76/2016, per garantire la tutela dei diritti derivanti dalle unioni civili tra persone delle stesso sesso, equipara al vincolo giuridico derivante dal matrimonio quello prodotto dalle unioni civili)
• il convivente more uxorio, non proprietario dell’immobile oggetto degli interventi né titolare di un contratto di comodato, per le spese sostenute a partire dal 1° gennaio 2016.

In questi casi, ferme restando le altre condizioni, la detrazione spetta anche se le abilitazioni comunali sono intestate al proprietario dell’immobile.

Nel caso di due comproprietari di un immobile, se la fattura e il bonifico sono intestati a uno solo di essi, ma le spese di ristrutturazione sono state sostenute da entrambi, la detrazione spetta anche al soggetto che non è stato indicato nei predetti documenti, a condizione che nella fattura sia annotata la percentuale di spesa da quest’ultimo sostenuta.

Dal 2018, infine, le detrazioni per interventi di ristrutturazione edilizia (compresi quelli per l’adozione di misure antisismiche) possono essere usufruite anche:

• dagli Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati
• dagli enti che hanno le stesse finalità sociali dei predetti istituti; questi enti devono essere stati costituiti, e già operanti alla data del 31 dicembre 2013, nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di “in house providing”.

L’agevolazione può essere fruita, quindi, non solo dal proprietario ma anche da chi ha un diritto reale di godimento sull’immobile, dal locatario o comodatario.

Quindi, anche se non è stato costituito diritto di abitazione, si potrebbe fruire dell’agevolazione per il solo fatto di essere comodatario dell’immobile.

Occorre, però, a questo punto capire quando deve essere stato costituito il titolo sulla base del quale si “detiene” l’immobile.

Va, al riguardo, precisato che con Circolare del 7 luglio 2015 n. 26/E, l’Agenzia delle entrate ha ribadito che “per quanto riguarda la registrazione, se i lavori sono effettuati dal conduttore o comodatario, nel modello (n.d.r: da utilizzare per la comunicazione inizio lavori all’Amministrazione finanziaria) devono essere indicati, oltre ai dati catastali identificativi dell’immobile anche gli estremi di registrazione del contratto di locazione o di comodato”.
Pertanto, anche nell’ipotesi di comodato, sarebbe stato necessario stipulare e registrare il relativo contratto prima di eseguire i lavori.

Ne deriva che il diritto alla detrazione non potrà essere esercitato se il contratto di comodato non è stato registrato o il diritto di abitazione non è stato costituito anteriormente all’inizio dell’esecuzione dei lavori, stante il fatto che come precisato nella Ris. n. 136/E del 06.05.2002, le predette situazioni devono sussistere nel momento in cui si attiva la procedura finalizzata all’esercizio della detrazione e non anche nel momento in cui si fruisce della detrazione ed, è indubbio che la ripartizione temporale della detrazione attiene esclusivamente alla sua fruizione.

Tenuto conto di ciò il diritto alla detrazione non può essere da Lei esercitato in quanto il titolo sulla base del quale detiene l’immobile non è stato registrato anteriormente all’inizio dei lavori.

Ferme tutte le altre condizioni richieste dalla norma, avrebbe, tuttavia, potuto beneficiare della detrazione Sua figlia laddove, nelle disposizioni di pagamento effettuate al condominio, fosse stata indicata quale “beneficiaria della detrazione”, così come precisato nella Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 17/E del 24 aprile 2015.

Al di fuori di questa situazione, la disciplina di cui al comma 8 dell’art. 16-bis del TUIR prevede due sole ipotesi in cui la fruizione della detrazione possa essere riconosciuta a soggetto diverso da quello che ha realmente sostenuto le spese: 1) nell’ipotesi di vendita dell’unità immobiliare, in cui la detrazione non utilizzata in tutto o in parte è trasferita per i rimanenti periodi di imposta, salvo diverso accordo delle parti, all'acquirente persona fisica dell'unità immobiliare; 2) in caso di decesso dell'avente diritto, in cui la fruizione del beneficio fiscale si trasmette, per intero, esclusivamente all'erede che conservi la detenzione materiale e diretta del bene.

Riguardo poi al tema della residenza, da quanto detto deriva che la normativa agevolativa non richiede espressamente che si abbia anche la residenza anagrafica nell’immobile con riferimento al quale si sostengono le spese di ristrutturazione, in quanto la detrazione spetta al semplice “detentore”.

Relativamente all’IMU, è indubbio che la titolarità del diritto di abitazione è presupposto per l’applicazione del tributo sul titolare dello stesso che, per altro, in qualità di soggetto passivo, ha anche diritto a fruire di tutte le detrazioni previste per il proprietario dell’immobile, ivi compresa quella per l’abitazione principale.

La stipula di un contratto di comodato, invece, potrebbe assicurare al comodante il diritto ad una riduzione del 50% della base imponibile, se si verificano le condizioni di cui al comma 3 dell'articolo 13 del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, in base al quale, “per le unità immobiliari, fatta eccezione per quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, concesse in comodato dal soggetto passivo ai parenti in linea retta entro il primo grado che le utilizzano come abitazione principale, a condizione che il contratto sia registrato e che il comodante possieda un solo immobile in Italia e risieda anagraficamente nonché dimori abitualmente nello stesso comune in cui è situato l’immobile concesso in comodato; il beneficio si applica anche nel caso in cui il comodante oltre all’immobile concesso in comodato possieda nello stesso comune un altro immobile adibito a propria abitazione principale, ad eccezione delle unità abitative classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9; ai fini dell’applicazione delle disposizioni della presente lettera, il soggetto passivo attesta il possesso dei suddetti requisiti nel modello di dichiarazione di cui all’articolo 9, comma 6, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23”.

Con Circolare 1/DF del 17.02.2016 è stato precisato che la riduzione non spetta:

• se i due immobili ad uso abitativo si trovano in due comuni diversi;
• se si risiede nel Comune A e l'immobile è situato nel Comune B (diverso dal Comune A)
• se l'immobile dato in comodato non viene utilizzato come abitazione principale del comodatario.

Nel caso in esame, la figlia/comodante potrà usufruire dell’agevolazione se rispetta i requisiti e, in considerazione del fatto che, nel quesito, si parla di un solo appartamento, quello dato dai genitori.
Di contro, i genitori perderanno l’agevolazione prima casa per l’appartamento in Umbria.

Per completezza e con riferimento ad eventuali successivi interventi, si evidenzia che, nel caso di ristrutturazione delle parti comuni di edifici condominiali, le detrazioni spettano a ogni singolo condomino in base alla quota millesimale di proprietà o dei diversi criteri applicabili ai sensi degli articoli 1123 e seguenti del codice civile, a condizione che quest’ultima sia stata effettivamente versata al condominio entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi.

L’amministratore rilascia una certificazione dalla quale risultano, tra le altre cose, l’ammontare delle spese sostenute nell’anno di riferimento e la quota parte millesimale imputabile al condomino.

Nel caso in cui la certificazione dell’amministratore del condominio indichi i dati relativi a un solo proprietario, mentre le spese per quel determinato alloggio sono state sostenute anche da altri, questi ultimi, se possiedono i requisiti per avere la detrazione, possono fruirne a condizione che attestino sul documento rilasciato dall’amministratore (comprovante il pagamento della quota relativa alla spese) il loro effettivo sostenimento e la percentuale di ripartizione.

Il comma 1-septies dell'articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, inserito dall'articolo 46-quater del decreto legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, e successivamente, così modificato dall'articolo 8, comma 1, decreto legge 30 aprile 2019, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 giugno 2019, n. 58 prevede che “qualora gli interventi di cui al comma 1-quater [del medesimo articolo 16] siano realizzati nei comuni ricadenti nelle zone classificate a rischio sismico 1,2 e 3 (...) mediante demolizione e ricostruzione di interi edifici, allo scopo di ridurne il rischio sismico, anche con variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente, ove le norme urbanistiche vigenti consentano tale aumento, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare, che provvedano, entro diciotto mesi dalla data di conclusione dei lavori, alla successiva alienazione dell'immobile, le detrazioni dall'imposta di cui al primo e al secondo periodo del medesimo comma 1-quater spettano all'acquirente delle unità immobiliari, rispettivamente nella misura del 75 per cento e dell'85 per cento del prezzo della singola unità immobiliare, risultante nell'atto pubblico di compravendita e comunque, entro un ammontare massimo dispesa pari a 96 mila euro per ciascuna unità immobiliare (...)”.

La norma in commento, nel mutuare le regole applicative del c.d. “sisma bonus” si differenzia da quest’ultimo in quanto beneficiari dell'agevolazione fiscale sono gli acquirenti delle nuove unità immobiliari. In particolare, la detrazione di cui al citato comma 1-septies riguarda l'acquisto di immobili su cui sono stati effettuati interventi edilizi (mediante demolizione e ricostruzione di interi fabbricati, anche con variazione volumetrica rispetto all'edificio preesistente, nei limiti consentiti dalle disposizioni normative urbanistiche, che determinino il passaggio a una o a due classi inferiori di rischio sismico) eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare che provvedano, entro 18 mesi dalla data di conclusione dei lavori, alla successiva alienazione dell'immobile.

Per effetto del richiamo, contenuto nel citato comma 1-septies dell'articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, al comma 1-quater del medesimo articolo 16, che a sua volta richiama gli articoli 1-bis e 1-ter, l'agevolazione in commento è in vigore dal 1°gennaio 2017 al 31 dicembre 2021. L'articolo 119 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34 (decreto Rilancio), convertito, con modificazione, dalla legge 17 luglio 2020, n.77, ha introdotto nuove disposizioni che disciplinano la detrazione delle spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021 a fronte di specifici interventi finalizzati alla efficienza energetica (ivi inclusa la installazione di impianti fotovoltaici e delle infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici) nonché al consolidamento statico o alla riduzione del rischio sismico degli edifici (cd. Superbonus).

La detrazione, spettante nella misura del 110 per cento delle spese sostenute, è ripartita in 5 quote annuali di pari importo. Le nuove disposizioni si affiancano a quelle già vigenti che disciplinano le detrazioni spettanti per gli interventi di riqualificazione energetica degli edifici (cd.ecobonus) nonché per quelli di recupero del patrimonio edilizio, inclusi quelli antisismici (cd. sismabonus), attualmente disciplinate, rispettivamente, dagli articoli 14 e 16, del decreto legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito dalla legge 3 agosto 2013, n. 90.

Le tipologie e i requisiti tecnici degli interventi oggetto del Superbonus sono indicati nei commi da 1 a 8 del citato articolo 119 del decreto Rilancio, mentre l'ambito soggettivo di applicazione del beneficio fiscale è delineato nei successivi commi 9 e 10.

Con riferimento alla applicazione delle agevolazioni in commento, sono stati forniti chiarimenti con la circolare 8 agosto 2020, n. 24/E. Nella citata circolare n. 24/E del 2020, in particolare, è stato precisato che il Superbonus si applica anche alle spese sostenute dagli acquirenti delle cd. Case antisismiche, vale a dire delle unità immobiliari facenti parte di edifici ubicati in zone classificate a rischio sismico 1, 2 e 3 (individuate dall'ordinanza del Presidente del Consiglio dei Ministri n. 3519 del 28 aprile 2006) oggetto di interventi antisismici effettuati mediante demolizione e ricostruzione dell'immobile da parte di imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare che, entro 18 mesi dal termine dei lavori, provvedano alla successiva rivendita. In particolare, per effetto di quanto disposto dal citato articolo 119 del decretoRilancio, la detrazione prevista dall'articolo 16, comma 1-sepites è elevata al 110 percento delle spese sostenute dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2021.

L'acquirente delle case antisismiche potrà, altresì, optare - ai sensi dell'art. 121 del medesimo decreto Rilancio - in luogo dell'utilizzo diretto della detrazione spettante in sede di dichiarazione dei redditi relativa all'anno di riferimento delle spese- alternativamente:

- per un contributo, sotto forma di sconto sul corrispettivo dovuto, di importo massimo non superiore al corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore di beni e servizi relativi agli interventi agevolati (cd. sconto in fattura). Il fornitore recupera il contributo anticipato sotto forma di credito d'imposta con facoltà di successive cessioni di tale credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari;

- per la cessione di un credito d'imposta corrispondente alla detrazione spettante, ad altri soggetti, ivi inclusi istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successive cessioni.

Affinché gli acquirenti delle unità immobiliari possano beneficiare della detrazione prevista dall'articolo 16, comma 1-septies del decreto legge 63 del 2013, così come integrata dagli articoli 119 e 121 del D.L. n.34 del 2019 e nel rispetto delle relative prescrizioni peculiari (cfr. circolare n. 24/E del 2020) è necessario che l'atto di acquisto relativo agli immobili oggetto dei lavori sia stipulato entro il 31 dicembre 2021.

Ciò in considerazione del fatto che le detrazioni previste dall'articolo 16, comma 1-bis (cui il comma 1-septies attraverso il comma 1-quater rimanda) si riferiscono alle spese sostenute dal 1°gennaio 2017 al 31 dicembre 2021.

Con specifico riferimento al box auto, in una risposta ad un interpello (n. 19/2021) l’Amministrazione finanziaria ha precisato che nel caso di acquisto anche delle pertinenze, l'art. 16 bis del T.U.I.R. costituisce il quadro normativo di riferimento delle disposizioni contenute nel citato articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, non essendo gli interventi di riduzione del rischio sismico ivi indicati, una nuova categoria di opere agevolabili.

Pertanto, i chiarimenti di prassi resi in materia di interventi di recupero del patrimonio edilizio devono ritenersi validi anche con riguardo agli interventi ammessi al cd. sisma bonus. Sulla base di tale assunto, in analogia con quanto precisato con riferimento alla detrazione di cui al comma 3 del citato articolo 16-bis del TUIR - spettante agli acquirenti di unità immobiliari ubicate in fabbricati interamente ristrutturati da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie, che provvedano entro diciotto mesi dalla data di termine dei lavori alla successiva alienazione o assegnazione dell'immobile - anche la detrazione di cui al citato comma 1-septies dell'articolo 16 del decreto legge n. 63 del 2013, deve essere calcolata, nel limite massimo di spesa di euro 96.000, sul prezzo risultante dall'atto di compravendita, unitariamente considerato, riferito all'immobile principale e alla pertinenza, anche se accatastati separatamente.

Nel predetto interpello, così come in una precedente risposta n. 515 del 02.11.2020, l’amministrazione finanziaria aveva però precisato che l’acquisto della pertinenza dovesse essere effettuato unitamente all'immobile abitativo e ciò anche in considerazione del fatto che, come sopra evidenziato, il limite di spesa di euro 96.000 deve essere considerato un limite complessivo che si applica sia in relazione all’acquisto dell’immobile principale che in relazione all’acquisto della relativa pertinenza.

Stante il tenore letterale della precisazione dell’amministrazione finanziaria è da ritenere che l’acquisto successivo del box auto non possa usufruire dell’agevolazione in commento e ciò anche in considerazione del fatto che il presupposto per la detrazione è l'acquisto del fabbricato.

La ristrutturazione delle parti comuni di edifici condominiali da diritto alle seguenti detrazioni:

• 50% delle spese sostenute (bonifici effettuati dall'amministratore) dal 26 giugno 2012 al 31 dicembre 2019, con un limite massimo di spesa di 96.000 euro per ciascuna unità immobiliare;
• 36%, con il limite massimo di spesa di 48.000 euro per unità immobiliare, delle somme che saranno pagate dal 1° gennaio 2020.

Riguardo alle spese sostenute per interventi di adozione di misure antisismiche, sono previste detrazioni più elevate, che possono arrivare fino all'85% ed essere usufruite fino al 31 dicembre 2021 (agevolazioni note come “sisma bonus”).

Disposizioni specifiche sono dettate anche in riferimento a quelle che rientrano nell’ambito del c.d. “Superbonus 110 per cento” che, tuttavia, non vengono prese in considerazione dal momento che la richiesta è formulata con specifico riferimento alle spese di manutenzione ordinaria.
Per parti comuni si intendono quelle riferibili a più unità immobiliari funzionalmente autonome, a prescindere dall’esistenza di più proprietari.
Le parti comuni interessate sono quelle indicate dall’1117, numeri 1, 2 e 3 c.c.

Per gli interventi effettuati sulle parti comuni degli edifici residenziali le detrazioni spettano a ogni singolo condomino in base alla quota millesimale di proprietà o dei diversi criteri applicabili ai sensi degli articoli [n1123cc]] e seguenti c.c.
Il beneficio compete con riferimento all’anno di effettuazione del bonifico da parte dell’amministrazione del condominio.
In tale ipotesi, la detrazione spetta al singolo condomino nel limite della quota a lui imputabile, a condizione che quest’ultima sia stata effettivamente versata al condominio entro i termini di presentazione della dichiarazione dei redditi.

A tal fine, l’amministratore rilascia una certificazione dalla quale risultano, tra le altre cose, l’ammontare delle spese sostenute nell’anno di riferimento e la quota parte millesimale imputabile al condomino.
Per far si che i condomini possano effettivamente usufruire dei benefici fiscali, l’amministratore sarà, quindi, tenuto a svolgere una serie di adempimenti.
Dovrà innanzitutto, effettuare un cosiddetto bonifico per detrazione fiscale, contenente il codice fiscale del pagante (il condominio), codice fiscale o numero di partita Iva del beneficiario del pagamento e la causale del versamento con riferimento alla norma (art. 16-bis del Dpr 917/1986).
In secondo luogo, dovrà poi compilare una dichiarazione riportante le somme effettivamente pagate dai singoli condomini.
Infine, avrà il compito di effettuare una comunicazione per via telematica all’Agenzia delle Entrate, con l’indicazione degli interventi effettuati e le quote di spesa relative ad ogni condomino.
In questo modo, la stessa Agenzia sarà in grado di verificare la validità delle detrazioni spettanti.
Sarà poi compito dell’amministratore conservare per 10 anni, tutta la documentazione, da poter esibire in caso di richiesta da parte degli uffici di controllo.
Nel caso in cui la certificazione dell’amministratore del condominio indichi i dati relativi a un solo proprietario, mentre le spese per quel determinato alloggio sono state sostenute anche da altri, questi ultimi, se possiedono i requisiti per avere la detrazione, possono fruirne a condizione che attestino sul documento rilasciato dall’amministratore (comprovante il pagamento della quota relativa alla spese) il loro effettivo sostenimento e la percentuale di ripartizione.

Questo vale anche quando la spesa è sostenuta dal familiare convivente, dal componente dell’unione civile o dal convivente more uxorio del proprietario dell’immobile, che possono portare in detrazione le spese sostenute per i lavori condominiali. Sul documento rilasciato dall’amministratore indicheranno gli estremi anagrafici e l’attestazione dell’effettivo sostenimento delle spese.

Nel caso di “condominio minimo”, ossia di un edificio composto da un numero non superiore a otto condòmini, i condomini che, non avendone l’obbligo, non hanno nominato un amministratore e non possiedono un codice fiscale, possono ugualmente beneficiare della detrazione per i lavori di ristrutturazione delle parti comuni.
Con la circolare n. 3/E del 2 marzo 2016, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, anche in tal caso:

• il pagamento deve essere sempre effettuato mediante l’apposito bonifico bancario/postale (sul quale è operata la ritenuta d’acconto da parte di banche o Posta);
• in assenza del codice fiscale del condominio, i contribuenti riporteranno nei modelli di dichiarazione le spese sostenute indicando il codice fiscale del condomino che ha effettuato il bonifico.

In sede di controllo si dovrà dimostrare che gli interventi sono stati effettuati sulle parti comuni dell’edificio. Se per la presentazione della dichiarazione il contribuente si rivolge a un Caf o a un intermediario abilitato, sarà tenuto a esibire, oltre alla documentazione generalmente richiesta, un’autocertificazione che attesti i lavori effettuati e che indichi i dati catastali degli immobili del condominio.

Entrando nel merito degli interventi sulle parti comuni degli edifici residenziali, per i quali ogni condomino può richiedere la detrazione, occorre fare riferimento a quelli indicati alle lettere a), b), c) e d) dell’articolo 3 del Dpr 380/2001 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia).
In particolare, si tratta degli interventi di:

• manutenzione ordinaria
• manutenzione straordinaria
• restauro e risanamento conservativo
• ristrutturazione edilizia.

Pertanto, oltre agli stessi interventi realizzati sulle proprietà private, sono agevolabili anche quelli di manutenzione ordinaria effettuati sulle parti comuni.

Sono esempi di interventi di manutenzione ordinaria: le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle finiture degli edifici, quelle necessarie a integrare o mantenere in efficienza gli impianti tecnologici esistenti, la sostituzione di pavimenti, infissi e serramenti, la tinteggiatura di pareti, soffitti, infissi interni ed esterni, il rifacimento di intonaci interni, l'impermeabilizzazione di tetti e terrazze, la verniciatura delle porte dei garage.
Tra i lavori ammessi all’agevolazione rientrano anche gli interventi per i quali si può usufruire della detrazione quando sono effettuati sulle singole unità abitative.
Sono quelli indicati nell’art. 16-bis del Tuir e, più in particolare, quelli:

• necessari alla ricostruzione o al ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi;
• effettuati per eliminare le barriere architettoniche o finalizzati a favorire la mobilità a persone con disabilità gravi (articolo 3, comma 3, della legge n. 104/1992);
• utili a prevenire il rischio del compimento di atti illeciti da parte di terzi;
• finalizzati alla cablatura degli edifici e al contenimento dell'inquinamento acustico;
• effettuati per il conseguimento di risparmi energetici;
• per l’adozione di misure antisismiche;
• di bonifica dell’amianto e di esecuzione di opere volte a evitare gli infortuni domestici.

Da quanto prima detto si evince che, ogni condomino per poter usufruire dei benefici fiscali dovrà per prima provvedere ad effettuare il saldo delle spese condominiali previste.
Una volta effettuato il versamento, potrà poi richiedere all’amministratore un certificato che attesti l’avvenuto pagamento, sul quale sarà riportato la quota, delle spese condominiali detraibili, riferita al singolo condomino.
In particolare, l’amministratore rilascia, in caso di effettivo pagamento delle spese da parte del condomino, una certificazione dalla quale risultano:

• le sue generalità ed il suo codice fiscale;
• gli elementi identificativi del condominio;
• l’ammontare delle spese sostenute nell’anno di riferimento;
• la quota parte millesimale imputabile al condomino.

Tale documento verrà poi utilizzato in sede di dichiarazione, presentata in relazione al periodo di imposta in cui si provvederà a detrarre la quota parte prevista per quell’anno, rispetto all’imponibile. I singoli condòmini devono infatti indicare, nell’apposito quadro della propria dichiarazione dei redditi, il codice fiscale del condominio e conservare la documentazione rilasciata dall’amministratore del condominio, in cui lo stesso attesti di avere adempiuto a tutti gli obblighi previsti e indichi la somma di cui il contribuente può tenere conto ai fini della detrazione.

Le disposizioni legislative introdotte in materia di dichiarazione precompilata (art. 1-9 del D. Lgs. n. 175/2014) comportano l’onere, a carico dell’amministratore di condominio, di compilare il quadro K per effettuare i seguenti adempimenti:
1) comunicazione dei dati identificativi del condominio oggetto di interventi di recupero del patrimonio edilizio realizzati sulle parti comuni condominiali. Il decreto legge n. 70 del 13 maggio 2011, entrato in vigore il 14 maggio 2011, ha eliminato l’obbligo di inviare tramite raccomandata la comunicazione di inizio lavori al Centro Operativo di Pescara, al fine di fruire della detrazione d’imposta delle spese sostenute per l’esecuzione degli interventi di ristrutturazione edilizia. In luogo della comunicazione di inizio lavori, il contribuente deve indicare nella dichiarazione dei redditi:
-? i dati catastali identificativi dell’immobile;
-? gli altri dati richiesti ai fini del controllo della detrazione.
In relazione agli interventi sulle parti comuni condominiali iniziati a partire dal 14 maggio 2011, per i quali nell’anno 2019 sono state sostenute spese che danno diritto alla detrazione, l’amministratore di condominio indica nel quadro K i dati catastali identificativi del condominio sul quale sono stati effettuati i lavori;

2) comunicazione annuale all’Anagrafe Tributaria dell’importo complessivo dei beni e servizi acquistati dal condominio nell’anno solare e dei dati identificativi dei relativi fornitori (art. 7, comma 8-bis, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 605). Tale obbligo sussiste anche se la carica di amministratore è stata conferita nell’ambito di un condominio con non più di otto condomini.
Tra i fornitori del condominio sono da ricomprendere anche gli altri condomìni, super condomìni, consorzi o enti di pari natura, ai quali il condominio amministrato abbia corrisposto nell’anno somme superiori a euro 258,23 annui a qualsiasi titolo.

Non devono essere comunicati i dati relativi:
-? alle forniture di acqua, energia elettrica e gas;
-? agli acquisti di beni e servizi effettuati nell’anno solare, che risultano, al lordo dell’IVA gravante sull’acquisto, non superiori complessivamente a euro 258,23 per singolo fornitore;
-? alle forniture di servizi che hanno comportato da parte del condominio il pagamento di somme soggette alle ritenute alla fonte. I predetti importi e le ritenute operate sugli stessi devono essere esposti nella dichiarazione dei sostituti d’imposta che il condominio è obbligato a presentare per l’anno 2019.

Qualora sia necessario compilare più quadri in relazione ad uno stesso condominio i dati identificativi del condominio devono essere riportati su tutti i quadri.
In presenza di più condomìni amministrati devono essere compilati distinti quadri per ciascun condominio.
In ogni caso, tutti i quadri compilati, sia che attengano a uno o più condomìni, devono essere numerati, utilizzando il campo “Mod. N.”, con un’unica numerazione progressiva.
Nei casi in cui l’amministratore di condominio sia esonerato dalla presentazione della propria dichiarazione dei redditi, la comunicazione deve essere presentata utilizzando il quadro AC che deve essere presentato unitamente al frontespizio del mod. REDDITI 2020 con le modalità e i termini previsti per la presentazione di quest’ultimo modello.
Da un punto di vista di diritto condominiale, non si può che ribadire quanto già detto negli altri pareri resi sul punto: l’emissione delle certificazioni fiscali è un preciso dovere dell’amministratore e rientra nei compiti del suo ufficio, dovere a cui non può essere in alcun modo esentato da una delibera assembleare, neppure se presa all’unanimità.
Il diritto alla detrazione appartiene, infatti, alla sfera giuridica del singolo proprietario e non può essere escluso o anche solo limitato da una decisione della assise condominiale.
Ovviamente il diritto per il singolo proprietario, e il corrispondente dovere per l’amministratore, scatta nel momento in cui il condominio ha sostenuto durante l’anno spese che possono essere detratte secondo la vigente legge fiscale.

E’ chiaro, quindi, che se dietro specifica richiesta l’amministratore non rilascia le certificazioni prescritte, egli sarà tenuto a risarcire il danno e se ne potrà richiedere la rimozione tramite provvedimento del giudice ai sensi dei commi 11 e 12 dell’1129 c.c.

In merito alla questione del risarcimento del danno e alla giurisprudenza da lei da ultimo citata, ci si limita a dire che quanto precisato dalla Cassazione non è per nulla ridondante.
In materia di risarcimento del danno ormai da diverso tempo la giurisprudenza tende a rifiutare qualsiasi forma di danno in re ipsa.
In altri termini, per ottenere un risarcimento nel caso specifico non sarà sufficiente dimostrare la negligenza professionale cioè , il mancato rilascio delle certificazioni fiscali, ma anche che da questa negligenza è derivato un danno.
Tale danno, argomentando ex 1223 c.c., deve essere conseguenza immediata e diretta della negligenza medesima. Nel caso specifico, si dovrà dimostrare che il singolo condomino aveva diritto alla agevolazione fiscale sfumata poi per il mancato adempimento da parte del professionista.