Articolo 182 Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR)

Ai sensi dell’art. 2276 del c.c., richiamato in tema di società in accomandita semplice dall’art. 2315 del c.c., gli obblighi e la responsabilità dei liquidatori sono regolati dalle disposizioni stabilite per gli amministratori, se non è diversamente disposto dallo stesso codice civile o dal contratto di società.
Ne deriva che, per effetto delle disposizioni di cui all’art. 2261 del c.c., “i soci che non partecipano all’amministrazione hanno diritto di avere dagli amministratori notizia dello svolgimento degli affari sociali, di consultare i documenti relativi all’amministrazione e di ottenere il rendiconto quando gli affari per cui fu costituita la società sono stati compiuti”; e, in base al successivo comma 2, “Se il compimento degli affari sociali dura oltre un anno, i soci hanno diritto di avere il rendiconto dell’amministrazione al termine di ogni anno, salvo che il contratto stabilisca un termine diverso”.

La disposizione di cui al comma 2 dell’art. 2261 si applica, quindi, anche nell’ambito della procedura di liquidazione volontaria della società e la stessa non si pone in contrasto con quella di cui all’art. 2311 del c.c. che sembrerebbe porre a carico dei liquidatori solo un obbligo di rendicontazione finale dal momento che fa riferimento al solo l’obbligo di redigere il bilancio finale e proporre ai soci il piano di riparto, una volta che siano state compiute le operazioni di liquidazione.
Ne deriva che, per effetto della sopra citata disciplina dell’art. 2261, comma 2, del c.c. si riconosce ai soci il diritto di controllo nei confronti dei liquidatori, non solo nella fase conclusiva della procedura di liquidazione ma anche nel corso del suo svolgimento laddove la stessa si protragga oltre il termine di un anno e, tale diritto è così rilevante che il suo mancato rispetto può essere considerato una giusta causa abilitante alla richiesta di revoca dei liquidatori per effetto del loro comportamento contrario alle disposizioni di legge o dell’atto costitutivo, così come espressamente previsto dalla Corte di Cassazione con la Sentenza n. 1870 del 17.06.1959, in applicazione della disciplina di cui all’art. 2275 del c.c..

Va, tuttavia, rilevato che il dovere di formare il conto, in modo da consentire ai soci l’esercizio del diritto di riscontro della corrispondenza al vero delle singole poste e della loro entità, è fissato a tutela degli stessi soci e rientra nell’ambito della categoria dei diritti disponibili e, pertanto, gli stessi soci potrebbero rinunciarvi sia in sede di atto costitutivo della società sia con un successivo atto (Cfr. in tal senso Cassazione, Sentenza n. 3356 del 05.06.1985).
E’ evidente, tuttavia, che in assenza di tale rinuncia, per effetto di tutto quanto sopra detto, l’obbligo di rendicontazione annuale del liquidatore permane.
Bisogna, tuttavia, osservare che la stessa Suprema Corte, nella medesima sentenza, ha precisato che tale rinuncia non deve necessariamente essere espressa, potendosi fare derivare anche da comportamenti concludenti che dimostrino l’approvazione da parte dei soci dell’operato dei liquidatori (così come potrebbe essere inteso, nel caso di specie, la dichiarazione del reddito di partecipazione, semplicemente sulla base del prospetto di riparto rilasciato dal liquidatore); ma anche in questo caso, è onere del liquidatore dimostrare che i soci lo abbiano esonerato dall’obbligo di formare e rendere il conto annuale (Trib. di Napoli, 7 marzo 2006, Soc. 2007, 1002; Cassazione, Sentenza n. 6524 del 09.07.1994) e, in ogni caso, la semplice richiesta dei soci di rendere il conto della propria attività sarebbe sufficiente a dimostrare che detta rinuncia non è mai stata fatta o, quanto meno, non viene sicuramente fatta a partire dalla data delle medesima richiesta.

Non va dimenticato nemmeno che, se l’atto costitutivo o lo statuto della società prevedono, in aderenza al disposto dell’art. 2217 del c.c., l’obbligo di redazione dell’inventario che deve contenere l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all'impresa, nonché delle attività e delle passività dell'imprenditore estranee alla medesima; tenuto conto che lo stesso, sempre per effetto del disposto del citato articolo, si conclude con il bilancio ovvero con il conto dei profitti e delle perdite, che deve dimostrare con evidenza e verità gli utili conseguiti o le perdite subite, è evidente che sarà difficile per il liquidatore sostenere di essere stato esonerato dall’obbligo di rendicontazione di cui all’art. 2261 c.c. e, anche in questo modo, potrebbe invocarsi la revoca degli stessi ex art. 2275, comma 2, del c.c..

Non va dimenticato nemmeno che, anche sotto il profilo fiscale, l’art. 182 del TUIR dispone espressamente che, in caso di liquidazione dell’impresa o della società, il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l’inizio dell’esercizio e l’inizio della liquidazione è determinato in base ad apposito conto economico che deve essere redatto, per le società, in conformità alle risultanze del conto della gestione prescritto dall’articolo 2277 c.c.
Il successivo comma 2, con specifico riferimento alle imprese individuali ed alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, dispone che il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione è determinato in base al bilancio finale, che deve essere redatto anche nei casi di cui all'articolo 66, ossia nel caso delle c.d. “imprese minori”.
Se la liquidazione si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito relativo alla residua frazione di tale esercizio e a ciascun successivo esercizio intermedio è determinato in via provvisoria in base al rispettivo bilancio, ovvero a norma dell'articolo 66 se ne ricorrono i presupposti, salvo conguaglio in base al bilancio finale.
Se la liquidazione si protrae per più di tre esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio, nonché in caso di omessa presentazione del bilancio finale, i redditi così determinati, ancorché già tassati separatamente a norma degli articoli 17 e 21, si considerano definitivi e ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche concorrono a formare il reddito complessivo dell'imprenditore, dei familiari partecipanti all’impresa o dei soci per i periodi di imposta di competenza.

Pertanto, anche sotto il profilo fiscale, non è sufficiente la compilazione del prospetto di riparto ma è necessaria la redazione di un bilancio o di un prospetto di rendicontazione sulla base del quale dare atto di come sia stato determinato il risultato relativo alla singola frazione annuale del periodo di liquidazione, posto che, per altro, per quanto detto prima, laddove detto periodo si protrae per più di tre esercizi, i redditi determinati in base alle disposizioni del citato art. 182, assumono carattere definitivo.
Del resto occorre considerare che, anche da un punto di visto dichiarativo, la società è tenuta, anche in sede di liquidazione, alla compilazione del quadro RF o del quadro RG del Modello Redditi Società di Persone la cui corretta compilazione presuppone necessariamente la tenuta delle scritture contabili e la redazione di un bilancio o di un rendiconto.
Il reddito di impresa così determinato, confluisce poi nel quadro RN attraverso cui viene effettuata l’imputazione dello stesso ai soci e sulla base del quale deve essere rilasciato, dagli amministratori ovvero, in fase di liquidazione, dai liquidatori, il “prospetto di riparto” che, debitamente firmato, costituisce il titolo giuridico sulla base del quale viene individuata e dichiarata la quota di reddito assegnata al socio nonché tutti gli altri dati da riportare all’interno di vari quadri della dichiarazione del singolo socio.

Ne deriva che, laddove si volesse contestare il reddito così come determinato dal liquidatore, l’impugnazione non può riguardare il quadro RH che, per altro, è un quadro del modello di dichiarazione del singolo socio ma, dovrebbe riguardare il prospetto di riparto firmato dal liquidatore, il modello di dichiarazione dal quale lo stesso deriva e, in generale l’attività degli stessi liquidatori che non avrebbero assolto agli obblighi di legge e di statuto, ivi compreso in primis l’obbligo di rendicontazione e quello di corretto assolvimento degli obblighi fiscali.
L’impugnazione dei predetti atti, in definitiva e per quanto sin qui detto, non può quindi che concretizzarsi in un’azione di revoca del liquidatore da esercitare, in sede civile, ex art. 2275, comma 2 del c.c., sul presupposto che lo stesso non ha regolarmente assolto agli obblighi imposti dalla legge e dallo statuto tra cui rientra quello di rendicontazione in sede civilistica nonché di corretta determinazione e dichiarazione del reddito in sede fiscale.